Sentenza del 22/06/2022 n. 20075 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Per l'anno d'imposta 2005 l'Agenzia contestava la mancata contabilizzazione di ricavi per Euro 90.000 derivanti dall'omessa imputazione del valore di un terreno edificabile ricevuto in permuta dalla s.r.l. V. in cambio di una unità immobiliare di futura costruzione. L'Agenzia riteneva che gli effetti traslativi della permuta decorressero dalla stipula del contratto e quindi i ricavi dovessero essere imputati al 2005; la contribuente aveva invece registrato il ricavo all'ultimazione dei lavori (2006).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 109, comma 1, lett. a)

  "ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza: a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale"

  Per le cessioni di immobili il criterio di competenza è collegato all'effetto traslativo della proprietà: se questo si verifica successivamente alla stipula (es. per bene futuro), il corrispettivo si considera conseguito nella data dell'effetto traslativo.

• art. 1472 c.c.

  Le norme sulla vendita valgono per definire quando la cosa futura acquista esistenza e produce effetti traslativi: l'effetto traslativo si verifica non alla stipula ma quando la cosa viene ad esistenza.

• art. 2645-bis c.c.

  Per i trasferimenti di porzioni di edifici la cosa si considera esistente al completamento delle componenti essenziali (strutture fondamentali); le rifiniture/accessori non sono determinanti per l'acquisto dell'esistenza dell'immobile.

• art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6

  La riproduzione della clausola contrattuale impugnata nell'atto di parte è considerata adeguata ai fini dell'ammissione del ricorso in Cassazione.

Massime di principio

• Quando una permuta riguarda un'area presente contro una porzione di fabbricato futuro, il ricavo si realizza nell'esercizio in cui la cosa futura viene ad esistenza (ultimazione delle strutture essenziali), non necessariamente alla data di stipula del contratto.
• Se l'obbligo di costruire è meramente accessorio e strumentale allo scambio (sinallagma: area ora contro edificio futuro), l'effetto traslativo del bene futuro segue le regole della vendita e si verifica con la conclusione del processo edificatorio nelle sue componenti essenziali.
• Una clausola contrattuale che dichiari il trasferimento "ex tunc" o che attribuisca effetti dalla data di stipula non muta, ai fini dell'imposizione sul reddito, il momento in cui la cosa viene effettivamente ad esistenza: conta la realtà sostanziale del trasferimento di proprietà.
• Per la corretta imputazione contabile e fiscale è importante documentare il momento del completamento delle strutture fondamentali (stato di ultimazione) per dimostrare l'anno di competenza del ricavo.
• Se le parti intendono riconoscere fiscalmente il corrispettivo in un momento diverso (es. alla stipula), occorre strutturare l'operazione in modo tale da produrre realmente l'effetto traslativo immediato (es. trasferimento di diritti reali già esistenti) e fornire prove documentali.