Sentenza del 24/04/2023 n. 10879 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio notificò a Mecos Srl un avviso di accertamento per l'anno 2006 ritenendola responsabile in solido quale rappresentante fiscale in Italia della tedesca Holzer Trading GmbH, per un maggior volume d'affari e IVA non dichiarata (fatture non registrate, mancata emissione di fatture e dichiarazioni). L'Agenzia sosteneva che la nomina del rappresentante fosse finalizzata a ostacolare i controlli. La C.T.P. di Milano annullò l'avviso per decadenza dei termini. La C.T.R. Lombardia, in appello, riformò accertando la responsabilità solidale e la validità dell'accertamento. Mecos ricorse in Cassazione denunciando, tra l'altro, l'erronea qualificazione della Holzer come soggetto non residente/privo di stabile organizzazione e la conseguente illegittima applicazione della responsabilità del rappresentante fiscale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso: ha rilevato che l'avviso di accertamento assumeva che Holzer fosse soggetto residente o dotato di stabile organizzazione in Italia, fattispecie che rende inefficace la nomina del rappresentante fiscale ai sensi dell'art. 17 D.P.R. n. 633/1972 (nel testo ratione temporis). Di conseguenza non poteva sussistere responsabilità solidale di Mecos in forza di tale titolo. La Cassazione ha cassato la sentenza della C.T.R. e, pronunciando nel merito, ha accolto il ricorso originario della contribuente annullando l'avviso di accertamento. Ha integralmente compensato le spese del giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 17

  La Corte ha richiamato il principio secondo cui la responsabilità del rappresentante fiscale prevista dall'art. 17 presuppone che il soggetto rappresentato sia non residente e privo di stabile organizzazione in Italia: se la rappresentata ha stabile organizzazione/residenza in Italia la nomina del rappresentante è inefficace e non può sorgere responsabilità solidale a suo carico.

• Sesta Direttiva IVA, art. 21 (richiamata)

  Richiamata dalla ricorrente in relazione ai principi di coordinamento della normativa IVA comunitaria (neutralità), ma la decisione si basa soprattutto sulla normativa nazionale e sull'interpretazione che la nomina di rappresentante fiscale è incompatibile con la presenza di stabile organizzazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74 (reverse charge)

  Citato nel contraddittorio: il regime di inversione contabile può rimettere l'obbligo di versamento dell'IVA sui cessionari; tuttavia la Corte ha deciso il caso sul tema della inefficacia della nomina del rappresentante e non ha bisogno di approfondire la rilevanza delle fatture non registrate rispetto al reverse charge.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57 (decadenza termini accertamento)

  Richiamato nei motivi di impugnazione relativi a termini e decadenza; la questione sulla decadenza era stata trattata nei gradi di merito, ma la Cassazione ha deciso il ricorso per altra ragione (inefficacia della nomina del rappresentante) e ha annullato l'accertamento.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 44, comma 3 (convertito)

  Normativa richiamata negli atti processuali rispetto alla disciplina della rappresentanza fiscale; la Corte ha comunque ribadito che le norme sulla rappresentanza sono applicabili solo se il rappresentato è effettivamente non residente/privo di stabile organizzazione.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, artt. 5 e 6 (sanzioni)

  Richiamati dai motivi di ricorso in relazione all'applicazione delle sanzioni per omissioni formali/materiali; la Corte non ha approfondito la materia delle sanzioni avendo deciso per l'inesistenza della responsabilità solidale basata sulla rappresentanza.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36 comma 2 e disposizioni processuali

  Norme di rito richiamate nelle censure processuali; la Corte ha utilizzato le regole di cassazione per esaminare la questione di diritto e ha pronunciato nel merito senza rinvio.

• Cassazione, sentenza n. 20589/2020 (giurisprudenza richiamata)

  Giurisprudenza di riferimento che afferma che quando una società non residente opera tramite stabile organizzazione in Italia la stabile organizzazione è il centro di imputazione fiscale e la nomina di un rappresentante fiscale è inesistente/inefficace rispetto alle operazioni riferibili alla stabile organizzazione.

Massime di principio

• La nomina di un rappresentante fiscale ai sensi dell'art. 17 DPR 633/1972 è rilevante solo se il soggetto rappresentato è non residente e privo di stabile organizzazione in Italia: se la rappresentata ha residenza fiscale o stabile organizzazione in Italia, la nomina è inefficace e non può fondare responsabilità solidale del rappresentante.
• Prima di contestare responsabilità solidale a carico del rappresentante fiscale l'Amministrazione deve verificare e provare la condizione di non residenza/assenza di stabile organizzazione della rappresentata; l'errata qualificazione fattuale può determinare l'annullamento dell'accertamento.
• Il regime di reverse charge (art. 74 e connessi) può spostare l'obbligo di versamento dell'IVA sui cessionari, ma la valutazione della posizione di responsabilità deve tener conto separatamente della qualificazione del soggetto cedente (residente/PE) e della sussistenza o meno di fatture registrate: l'una non annulla l'altra automaticamente.
• Se l'Amministrazione basa l'allungamento dei termini di accertamento sul presupposto della denuncia all'autorità giudiziaria (raddoppio termini), deve documentare tale adempimento; l'assenza di prova può comportare decadenza del potere accertativo.
• In presenza di una controversia simile è strategico documentare e provare la data e i contenuti delle comunicazioni relative alla chiusura della partita IVA e ogni elemento che dimostri l'esistenza di una stabile organizzazione o residenza fiscale della società rappresentata.
• Se un accertamento si fonda su più ragioni (es. responsabilità del rappresentante e mancata applicazione del reverse charge), il giudice può decidere il caso ritenendo risolutiva anche una sola questione di diritto: chi impugna dovrebbe quindi presentare censure alternative e provare i fatti decisivi.
• La giurisprudenza di legittimità è consolidata nel ritenere che la stabile organizzazione costituisca il centro di imputazione fiscale delle operazioni ad essa riferibili: ciò limita fortemente la possibilità di attribuire responsabilità ad un rappresentante fiscale nominato formalmente.