Cassazione Civile, Ordinanza n. 22433/2024 del 08/08/2024

Esito

La controversia

A seguito di verifiche fiscali sui conti correnti del contribuente e dei suoi prossimi congiunti, l'Ufficio notificava un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2002, recuperando a tassazione, ai fini IRPEF, IRAP e IVA, maggiori redditi di lavoro autonomo, valore della produzione netta e volume d'affari ritenuti evasi. La Commissione tributaria provinciale annullava l'atto e la Commissione tributaria regionale confermava il rigetto dell'appello dell'Ufficio, ritenendo tardiva la notifica dell'avviso rispetto ai termini ordinari, intempestiva anche la notifica del PVC e inapplicabile il raddoppio dei termini per assenza di denuncia penale tempestiva e per intervenuta archiviazione del procedimento penale. L'Agenzia ricorreva per cassazione con due motivi: con il primo denunciava violazione della disciplina sul raddoppio dei termini di accertamento per imposte dirette e IVA, nonché falsa applicazione della normativa sopravvenuta del 2015, sostenendo che per il raddoppio bastasse l'astratta configurabilità di reati tributari e che fossero irrilevanti sia la tardività della denuncia sia l'archiviazione penale; con il secondo lamentava violazione delle norme processuali del contenzioso tributario, assumendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto non specificamente dedotta in appello la censura sul raddoppio dei termini.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il secondo motivo per difetto di interesse, perché la CTR non aveva deciso l'appello su un'autonoma ratio di inammissibilità per carenza di specificità, ma aveva esaminato nel merito la questione del raddoppio dei termini. Ha poi accolto il primo motivo limitatamente alle riprese IRPEF e IVA, affermando che per gli avvisi notificati prima del 2 settembre 2015 si applica la disciplina transitoria che consente il raddoppio dei termini anche se la denuncia penale è presentata oltre il termine ordinario o non è presentata, restando irrilevante l'esito del procedimento penale, purché sussistano i presupposti dell'obbligo di denuncia valutati con prognosi postuma. Ha però distinto l'IRAP, per la quale il raddoppio dei termini è escluso in assoluto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in parte qua con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 32, comma 1, n. 7), D.P.R. n. 600 del 1973

  norma richiamata per l'attività di verifica fiscale sui conti correnti bancari

• art. 51, comma 2, n. 7), D.P.R. n. 633 del 1972

  norma richiamata per l'attività di verifica fiscale sui conti correnti bancari

• art. 43, commi 1, 2 e 3, D.P.R. n. 600 del 1973

  "Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo..."; "In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia... i termini... sono raddoppiati"

  per i periodi antecedenti alla riforma, il raddoppio opera se ricorrono i presupposti dell'obbligo di denuncia per reati tributari; per gli atti notificati prima del 2 settembre 2015 si applica la disciplina transitoria che non richiede la denuncia tempestiva entro il termine ordinario

• art. 57, commi 1, 2 e 3, D.P.R. n. 633 del 1972

  "Gli avvisi... devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo..."; "In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia... i termini... sono raddoppiati"

  stessa disciplina del raddoppio dei termini prevista per l'IVA, applicabile secondo il regime transitorio richiamato dalla Corte

• art. 2, comma 3, D.Lgs. n. 128 del 2015

  regime transitorio che salva gli atti notificati alla data del 2 settembre 2015 e rende irrilevante la tardività della denuncia rispetto ai termini ordinari per tali atti

• art. 2, commi 1 e 2, D.Lgs. n. 128 del 2015

  ha introdotto il periodo finale secondo cui il raddoppio non opera se la denuncia è presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria, ma tale disciplina non si applica agli atti già notificati alla data di entrata in vigore del decreto

• art. 1, comma 132, L. n. 208 del 2015

  disciplina transitoria per i periodi d'imposta precedenti al 2016; opera solo per le ipotesi non già coperte dal regime transitorio del D.Lgs. n. 128 del 2015

• art. 1, commi 130 e 131, L. n. 208 del 2015

  hanno sostituito i termini ordinari di accertamento per IRPEF e IVA, elevandoli per i periodi successivi secondo la nuova scansione temporale

• art. 331 c.p.p.

  richiamato quale presupposto dell'obbligo di denuncia penale che rileva ai fini del raddoppio dei termini

• art. 53, D.Lgs. n. 546 del 1992

  norma sulla specificità dei motivi di appello; nel caso concreto il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di interesse, poiché la CTR non aveva fondato la decisione su una autonoma inammissibilità dell'appello

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c.

  norme processuali che hanno delimitato i motivi di ricorso per cassazione dedotti dall'Agenzia

• art. 375, comma 1, c.p.c.

  richiamato nel percorso processuale per la rimessione alla Sezione

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  norma sul rito camerale in cassazione applicata alla trattazione

• art. 384, ultimo comma, c.p.c.

  consente la correzione della motivazione quando il dispositivo della decisione di merito è conforme a diritto

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  norma richiamata per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità in sede di rinvio

• art. 21-bis D.Lgs. n. 74 del 2000

  menzionato solo per precisare che la nuova efficacia di giudicato della sentenza penale assolutoria non rileva nel caso, trattandosi di archiviazione e non di assoluzione dibattimentale

Massime di principio

• Per gli avvisi di accertamento notificati prima del 2 settembre 2015, il raddoppio dei termini opera secondo il regime transitorio allora vigente anche se la denuncia penale è stata presentata dopo la scadenza del termine ordinario o non è stata affatto presentata, purché sussistano elementi che integrino l'obbligo di denuncia per reati tributari.
• Ai fini del raddoppio dei termini non conta l'esito del procedimento penale; il giudice tributario deve verificare con giudizio ex post la sola astratta configurabilità del reato e l'effettiva sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, senza attribuire rilievo decisivo ad archiviazione, mancata azione penale o proscioglimento.
• La disciplina del raddoppio dei termini per l'IRAP è diversa da quella di IRPEF e IVA: in assenza di presidio penale per l'illecito, il raddoppio è escluso in radice.
• Un motivo di ricorso è inammissibile per difetto di interesse quando la sentenza impugnata non ha deciso sulla questione in forma autonoma e il passaggio censurato è un mero obiter dictum privo di portata decisoria.
• Quando il dispositivo di merito è conforme a diritto, la Corte può correggere la motivazione ai sensi dell'art. 384 c.p.c. senza travolgere l'esito finale della decisione.

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