Sentenza del 19/05/2023 n. 13863 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda la deducibilità, ai fini IRES, di perdite su crediti per Euro 2.139.623,00 rinunciati nel 2007 verso due partecipate (una statunitense e una italiana). L'Ufficio sostenne che le rinunce a crediti verso partecipate devono essere qualificate come immobilizzazioni finanziarie che si imputano al valore della partecipazione ai sensi dell'art. 96, comma 4, del D.P.R. n. 917/1986 e che le eventuali minusvalenze sono indeducibili ai sensi dell'art. 101, pertanto la società avrebbe dovuto operare plus/minus-valenze e non dedurre le perdite nel 2007. Dopo un accertamento con adesione, la società chiese in seguito (2010) il rimborso dell'IRES versata, sostenendo che la perdita sui crediti era divenuta certa solo con la cessazione dell'attività della partecipata americana nel 2010. L'Ufficio impugnò la decisione di merito che aveva accolto la domanda di rimborso, deducendo, in particolare, l'irrevocabilità e l'effetto vincolante dell'accertamento con adesione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo dell'Avvocatura dello Stato ritenendo dirimente la natura vincolante e irretrattabile dell'accertamento con adesione: tale atto definisce oggettivamente il tributo, le sue ragioni di debenza e le relative conseguenze e non è modificabile né integrabile dall'Ufficio. Per questo motivo la sentenza di merito che aveva accolto il rimborso è stata cassata e il giudizio è stato rinviato alla CTR di secondo grado (Sezione staccata di Brescia) per riesame alla luce dei principi espressi. Gli altri motivi dell'impugnazione sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 218 del 1997

  art. 2, comma 3; artt. 7 e 9

  L'accertamento con adesione, disciplinato dal D.Lgs. 218/1997, è una procedura che persegue l'intangibilità dell'accordo e ha natura pubblicistica: una volta perfezionato ha carattere irretrattabile e non è modificabile dall'Ufficio, giustificando l'impossibilità di rimettere in discussione quanto definito

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  art. 96, comma 4; art. 101, comma 1 (e citati art. 101, comma 5)

  L'Ufficio aveva sostenuto che le rinunce a crediti verso partecipate si imputano al valore della partecipazione (art. 96,4) e che le minusvalenze correlate risultano indeducibili (art. 101). La sentenza di cassazione non riconsidera il merito di questa qualificazione sostanziale, ma afferma che la natura vincolante dell'accertamento con adesione impedisce di rimettere in discussione le conclusioni già concordate

• D.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dall'Avvocatura per contestare la decisione di merito; la Corte non entra nel merito della specifica applicazione di questa norma avendo ritenuto decisivo il profilo dell'irrevocabilità dell'accertamento con adesione

• Codice Civile

  Richiamato in relazione all'onere della prova: l'Ufficio aveva fatto riferimento al necessario accertamento delle condizioni di fatto che legittimano la deducibilità; la Corte però ha ritenuto assorbente la questione procedurale dell'accertamento con adesione

• Codice di Procedura Civile

  artt. 112, 115, 360 (motivi di cassazione richiamati)

  Gli argomenti processuali dell'Avvocatura vertevano su violazioni di norme processuali e omesso esame di fatti decisivi da parte del giudice d'appello; la Corte ha accolto il motivo rilevando che il giudice di appello non aveva adeguatamente considerato la portata vincolante dell'accertamento con adesione

Massime di principio

• L'accertamento con adesione, una volta perfezionato, ha natura pubblicistica e definisce in modo intangibile il tributo oggetto di definizione: non può essere ritrattato dall'amministrazione né generalmente riaperto in sede amministrativa o giudiziale per fatti o eventi sopravvenuti salvo che l'atto stesso o norme specifiche lo prevedano.
• Va distinta l'acquiescenza (rinuncia del contribuente) dall'accertamento con adesione: la prima, per avere effetto preclusivo sull'an debeatur, richiede una rinuncia chiara, inequivoca e conforme ai requisiti di legge; l'accertamento con adesione produce un più ampio effetto vincolante per la definizione del tributo.
• Se si valuta di concludere un accertamento con adesione, il contribuente deve valutare e negoziare espressamente tutti gli aspetti rilevanti (qualificazione giuridica dei fatti, effetti su periodi successivi, riserve esplicite) e, se possibile, inserire clausole che preservino la facoltà di rivalersi per eventi futuri rilevanti (es. definitiva insolvenza della partecipata).
• Nel caso di perdite su crediti verso partecipate, prima di aderire a un accordo con l'Ufficio è essenziale verificare la natura (commerciale o finanziaria) del credito e le conseguenze fiscali previste dal TUIR (imputazione al valore della partecipazione, indeducibilità di alcune minusvalenze), perché l'adesione può precludere contestazioni successive.
• In sede contenziosa, quando si censura una sentenza di merito, è strategico valorizzare sia profili sostanziali (qualificazione fiscale del fatto) sia profili processuali (effetti vincolanti di atti procedimentali come l'accertamento con adesione), perché quest'ultimi possono risultare decisivi per l'esito.