Sentenza del 08/10/2020 n. 21698 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Sanzione irrogata alla contribuente per mancata regolarizzazione di operazioni di acquisto non fatturate dal cedente (acconti sul prezzo di un compendio immobiliare senza emissione di fattura e IVA). L'Agenzia deduceva che, per tali fatti e valutandoli unitariamente con azioni poste in essere nel periodo d'imposta successivo (collegate teleologicamente), sussisteva l'obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p. per reati previsti dal D.Lgs. n. 74/2000, con conseguente raddoppio dei termini di accertamento previsto dal D.L. n. 223/2006 (art. 37, commi 24-26) e, dunque, inesistenza della decadenza quinquennale invocata dalla contribuente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il motivo dell'Agenzia: ha affermato che il raddoppio dei termini si applica quando ricorre l'obbligo di denuncia penale (ai sensi dell'art. 331 c.p.p.) anche se tale obbligo emerge solo valutando unitariamente atti avvenuti in periodi diversi e anche indipendentemente dalla effettiva presentazione della denuncia o dall'esito del procedimento penale. Ha quindi censurato la Commissione regionale per non aver valutato le condotte come segmento di una più ampia fattispecie penalmente rilevante e per aver escluso il raddoppio. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale della Toscana (sez. dist. di Livorno) in diversa composizione, con condanna alle spese.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, articolo 57, comma 3

  DPR 633/1972 art. 57, comma 3 (modificato dal D.L. n. 223/2006, art. 37, commi 24-26)

  La modifica introdotta dal D.L. n. 223/2006 consente il raddoppio dei termini di accertamento IVA quando la violazione comporta obbligo di denuncia per reati fiscali; nel caso la Corte ha ritenuto applicabile tale raddoppio secondo il regime transitorio vigente per gli atti notificati prima delle successive modifiche legislative.

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 43, comma 3

  DPR 600/1973 art. 43, comma 3 (integrato dal D.L. n. 223/2006, art. 37, comma 24)

  Analoga disciplina al raddoppio dei termini di accertamento in materia di imposte sui redditi; il raddoppio si attiva quando sussiste l'obbligo di denuncia per reati fiscali previsti dal D.Lgs. n. 74/2000.

• Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, articolo 20

  D.Lgs. 472/1997 art. 20 (termine quinquennale ordinario di decadenza)

  Stabilisce il termine ordinario quinquennale di decadenza per l'accertamento; la questione è stata l'opponibilità di tale termine in presenza del raddoppio previsto per i casi con obbligo di denuncia.

• Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74

  D.Lgs. n. 74/2000 (fattispecie di reati fiscali)

  Individua i reati fiscali rilevanti ai fini dell'obbligo di denuncia che, se sussistenti, attivano il raddoppio dei termini di accertamento tributario.

• Codice di procedura penale, articolo 331

  Norma richiamata in riferimento all'obbligo di denuncia a carico dell'amministrazione finanziaria: la Corte ha considerato che l'esistenza dell'obbligo di denuncia costituisce il presupposto del raddoppio, anche se la denuncia non è effettivamente presentata.

• Decreto Legislativo 3 agosto 2015, n. 128, articolo 2

  D.Lgs. n. 128/2015, art. 2, commi 1-2

  Ha successivamente circoscritto il raddoppio ai casi in cui la denuncia sia effettivamente presentata e trasmessa entro il termine ordinario; tuttavia per i processi verbali notificati prima del 2 settembre 2015 e per atti impositivi notificati entro il 31 dicembre 2015 opera la norma di salvaguardia, perciò non rilevante nel caso di specie.

• Legge 28 dicembre 2015, n. 208, articolo 1, commi 130-132

  L. n. 208/2015, art. 1, commi 130-132

  Ha ulteriormente eliminato/ristretto il raddoppio dei termini, ma il regime transitorio salva gli effetti degli avvisi di accertamento e altri atti notificati anteriormente, pertanto non ostativo alla applicazione del raddoppio nel caso concreto.

• Sentenza Corte Costituzionale n. 247 del 25 luglio 2011

  Corte Cost., sent. n. 247/2011

  Ha sancito che l'unica condizione per il raddoppio è la sussistenza dell'obbligo di denuncia, indipendentemente dal suo adempimento; introduce il principio della 'prognosi postuma' che il giudice tributario deve effettuare per verificare la ricorrenza dei presupposti.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  Cass. ord. 13 settembre 2018, n. 22337; Cass. 16 dicembre 2016, n. 26037; Cass. ord. 30 maggio 2016, n. 11171; Cass. 16 novembre 2017 (Raduano); Cass., Sez. Un., 30 ottobre 2003 (Andreotti e altro)

  Richiamate per confermare l'interpretazione secondo cui il raddoppio si applica al periodo d'imposta per il quale, alla data di entrata in vigore del D.L. 223/2006, erano ancora pendenti i termini ordinari; inoltre sottolineano che l'obbligo di denuncia va valutato con la prognosi postuma e che il raddoppio può trovare applicazione anche se l'azione penale non è iniziata o si è conclusa con proscioglimento.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento si attiva quando sussiste l'obbligo di denuncia penale per reati fiscali: la verifica è oggettiva e può essere effettuata dal giudice tributario anche con valutazione 'ora per allora' (prognosi postuma), indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia o dall'esito penale.
• Condotte apparentemente neutre in un dato periodo possono concorrere a integrare, unitamente ad altri atti in periodi successivi, una fattispecie penalmente rilevante; in tali ipotesi l'amministrazione può beneficiare del raddoppio dei termini se emerge l'obbligo di denuncia valutando il quadro unitario.
• Per stabilire l'operatività del raddoppio è fondamentale la verifica del nesso teleologico e causale tra le varie azioni/omissioni: il contribuente può opporsi dimostrando l'assenza di un collegamento causalmente efficiente o di un progetto fraudolento unitario.
• Le modifiche legislative successive (D.Lgs. n. 128/2015 e L. n. 208/2015) hanno limitato il campo del raddoppio, ma per atti notificati prima delle date di salvaguardia valgono le regole transitorie — è quindi essenziale controllare le date di notifica degli atti per valutare la normativa applicabile.
• Il giudice tributario, nell'esaminare la decadenza, deve anche vigilare su eventuali usi pretestuosi o strumentali da parte dell'amministrazione: se la segnalazione penale è stata usata solo per prolungare indebitamente i termini, ciò può costituire motivo di annullamento.
• Per i contribuenti la tutela praticabile include la produzione di documentazione che dimostri l'autonomia delle singole operazioni, l'assenza di coordinamento con altri soggetti o periodi, e argomentazioni tecniche sulla mancanza dell'elemento soggettivo o del nesso causale con condotte altrui.