Cassazione Civile, Sentenza n. 2235/2024 del 22/01/2024

Esito

La controversia

Accertamenti fiscali per gli anni 2006-2009: contestazione di mancata esibizione di scritture contabili e relative sanzioni; incongruenze fra registrazioni e fatture; omissione di conservazione documenti di spesa; disconoscimento dell'accantonamento al fondo per ripristino ambientale (art.8 d.lgs.36/2003) in assenza di perizia giurata; riclassificazione come immobilizzazioni (capitalizzazione) degli oneri di abbancamento della discarica invece che spesa di esercizio; qualificazione di contributo comunale come contributo in conto capitale vs altro provento; contestate inoltre ritenute e IVA non versate e relative sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha esaminato sei motivi proposti dall'Agenzia e il ricorso incidentale di Amica. Ha accolto parzialmente il ricorso dell'Agenzia: ha accolto il terzo motivo (sull'erronea qualificazione della causa di forza maggiore con riferimento ai ritardi del Comune e quindi sulla non punibilità delle violazioni tributare) e il quinto motivo (vizio di motivazione del giudice d'appello in ordine alla deducibilità delle quote di ammortamento e allo scorporo dei terreni). I primi, secondo, quarto e sesto motivi sono stati respinti. Il ricorso incidentale della contribuente è stato dichiarato inammissibile. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai punti sopra indicati e la causa è rinviata alla Commissione Tributaria Regionale di secondo grado per la Puglia - Foggia in diversa composizione, con ordine di decidere anche sulle spese del giudizio di merito. Inoltre la Corte ha precisato principi interpretativi (in particolare sui fondi per ripristino ambientale e sulla nozione di forza maggiore ai fini sanzionatori).

Norme richiamate

• Direttiva 1999/31/CE

  La Corte richiama la giurisprudenza della CGUE (C-15/19): l'obbligo di assicurare la gestione post-chiusura delle discariche (anche per 30 anni) grava sul gestore e gli Stati devono garantire che i prezzi coprano i costi; ne deriva l'obbligo dell'accantonamento durante la vita della discarica, senza che la direttiva imponga modalità rigide di quantificazione (es. perizia giurata).

• d.lgs. n.36/2003

  norma nazionale che disciplina il fondo per le spese di ripristino ambientale; la Corte ritiene che l'accantonamento sia previsto per legge e la quantificazione non richiede necessariamente una perizia giurata imposta dalla legge.

• Codice civile

  richiamato nel contesto del rischio di perdita di esercizio e degli adempimenti societari correlati; le scelte contabili possono evitare situazioni che imporrebbero adempimenti ex art.2446 c.c.

• DPR 917/1986 (TUIR)

  norme sul reddito d'impresa e sulla deducibilità: invoate dalla parte pubblica per criticare la deduzione degli accantonamenti/ammortamenti; la Corte, tuttavia, ha ritenuto che la mancata perizia non costituisca di per sé violazione di legge quando la normativa non impone tale formalità.

• Codice civile

  richiamato nel quadro delle regole di redazione dello stato patrimoniale e della separazione tra valore dei terreni e degli immobili da ammortizzare; la questione della corretta motivazione del giudice d'appello in ordine allo scorporo è stata decisiva.

• d.lgs. 472/1997

  norma invocata sulla causa di forza maggiore ai fini delle sanzioni tributarie: la Corte ricorda che la nozione di forza maggiore, nel diritto sanzionatorio, va interpretata secondo la terminologia penalistica (evento imponderabile che annulla la volontà) e non si applica ai ritardi prevedibili o alla crisi di liquidità delle pubbliche amministrazioni.

• Codice civile

  norma richiamata nelle doglianze relative alla prova della causa di forza maggiore; la Corte ha comunque ribadito l'onere probatorio stretto per dimostrare fatti idonei a configurare forza maggiore.

• d.lgs. 471/1997

  norma sulle sanzioni per mancata esibizione di scritture contabili: la Corte ha confermato il principio che non è applicabile quando la contestazione riguarda la mancata produzione di libri sociali disciplinati dal codice civile (art.2421 c.c.), distinguendo ambiti civilistici e sanzionatori fiscali.

• Codice civile

  disciplina dei libri sociali obbligatori: la mancata esibizione rientra nella sfera civilistica e non può essere automaticamente sanzionata come mancata produzione di scritture contabili fiscali non obbligatorie.

• Codice di procedura civile

  norma sulla motivazione della sentenza: la Corte ha ritenuto che la motivazione per relationem debba essere autonoma e sufficientemente articolata; la carenza di motivazione in ordine all'ammortamento/terreni ha determinato la cassazione.

• Codice di procedura civile

  articoli invocati per i vari vizi di motivazione, violazione di norme e omesso esame: la Corte ha accolto motivi basati su vizio di motivazione (n.4) e sulla corretta interpretazione della legge (n.3), mentre ha richiamato il criterio restrittivo per i motivi n.5 relativi alla motivazione.

Massime di principio

• L'accantonamento per il ripristino ambientale imposto dalla normativa comunitaria e nazionale può essere dedotto purché sia adeguatamente quantificato; tuttavia la legge non richiede necessariamente una perizia giurata per la quantificazione, che resta comunque oggetto di valutazione di merito.
• La capitalizzazione di costi (mutamento di contabilizzazione da costo a immobilizzazione) è una valutazione di fatto affidata al giudice di merito: è necessario fornire elementi probatori (es. perizia che attesti l'allungamento della vita utile) e il giudice deve motivare adeguatamente il proprio convincimento.
• Per far valere l'esimente della "forza maggiore" ai fini dell'esclusione delle sanzioni tributarie occorre dimostrare un evento imponderabile che annulli la volontà dell'agente (standard penalistico); ritardi prevedibili o sistematici della pubblica amministrazione non costituiscono causa di forza maggiore.
• Il giudice d'appello non può limitarsi a un rinvio 'per relationem' alla sentenza di primo grado senza riprodurre e valutare autonomamente le ragioni: la motivazione deve essere autonoma, esplicita e consentire il controllo logico-giuridico delle conclusioni.
• La distinzione tra libri sociali (disciplinati dal codice civile) e scritture contabili rilevanti fiscalmente è rilevante ai fini dell'applicabilità delle sanzioni: la mancata esibizione dei libri sociali non sempre rientra nell'ambito sanzionatorio tributario previsto per le scritture fiscali non obbligatorie.
• In impugnazioni tributarie la Corte di legittimità limita il sindacato al corretto inquadramento giuridico e alla completezza della motivazione; le valutazioni di merito sulla prova e sulla congruità degli accantonamenti o ammortamenti restano prerogativa del giudice di merito salvo vizio motivazionale.