Cassazione Civile, Ordinanza n. 14802/2023 del 26/05/2023

Esito

La controversia

Quattro società, di cui una in qualità di consolidante del gruppo, avevano chiesto il rimborso IRES per le annualità 2008-2011 ai sensi dell'art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011, presentando però l'istanza in formato cartaceo anziché esclusivamente in via telematica come previsto dal provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 17 dicembre 2012. L'Agenzia aveva quindi opposto un diniego di sostanziale improcedibilità/inammissibilità per difetto di forma. Le società avevano impugnato il diniego sostenendo l'illegittimità del vincolo formale e della disciplina attuativa, anche per asserita compressione del termine di cui all'art. 38 d.P.R. n. 602/1973 e per impossibilità di rispettare le prescrizioni per causa di forza maggiore. In appello la C.T.R. aveva confermato il riconoscimento del rimborso, ritenendo che la richiesta di presentazione telematica comportasse un'indebita riduzione del termine quadriennale. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione e falsa applicazione dell'art. 2 d.l. n. 201/2011, dell'art. 6 d.l. n. 185/2008, dell'art. 38 d.P.R. n. 602/1973 e del provvedimento direttoriale del 17/12/2012, sostenendo che la disciplina primaria consentiva di dettare modalità e termini speciali per il rimborso e che la C.T.R. aveva erroneamente sovrapposto tale disciplina a quella generale dell'art. 38; (2) nullità della sentenza per omessa pronuncia sulla questione dell'errata quantificazione della somma richiesta a rimborso, eccezione che l'Ufficio aveva dedotto nel processo. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo, assorbito il secondo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo del ricorso dell'Agenzia delle Entrate, dichiarando assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito senza rinvio, ha rigettato l'originario ricorso delle società contribuenti contro il diniego di rimborso. Ha inoltre condannato le controricorrenti in solido al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, disponendo la compensazione integrale delle spese dei gradi di merito per la peculiarità della fattispecie e l'assenza di precedenti specifici.

Norme richiamate

• art. 2, comma 1-quater, d.l. n. 201/2011

  "con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso"

  è la fonte primaria che attribuisce il potere di disciplinare modalità e termini di presentazione dell'istanza di rimborso; il termine applicabile è quello previsto in relazione all'art. 38 d.P.R. n. 602/1973, ma la disciplina speciale resta autonoma rispetto alla regola generale del rimborso ex art. 38.

• art. 6 d.l. n. 185/2008

  "commi da 2 a 4 dell'articolo 6 del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185"

  richiamato dalla disciplina primaria quale parametro per le modalità attuative, ivi incluso l'utilizzo della modalità telematica.

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  "termine di quarantotto mesi"

  non è la norma speciale che governa il rimborso in esame; la Corte chiarisce che il riferimento all'art. 38 vale come parametro di durata del termine, ma non esclude la disciplina attuativa che impone la forma telematica e regola specialmente l'istanza.

• art. 23 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato come parametro del motivo di nullità per omessa pronuncia nel giudizio tributario, ma il motivo è rimasto assorbito dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 360 n. 4 c.p.c.

  norma processuale invocata per dedurre la nullità della sentenza per omessa pronuncia.

Massime di principio

• Quando una norma primaria attribuisce all'Amministrazione il potere di fissare modalità di presentazione dell'istanza di rimborso e richiama una disciplina speciale, la regola generale sul termine di rimborso non può essere utilizzata per neutralizzare le prescrizioni formali della disciplina attuativa.
• Il termine previsto dalla disciplina generale del rimborso può operare solo come parametro temporale richiamato dalla disciplina speciale, ma non impedisce che l'istanza sia assoggettata a requisiti ulteriori, come la presentazione esclusivamente telematica, se previsti dalla fonte legittimata.
• Se il diniego dell'Amministrazione è fondato su un difetto di forma dell'istanza e tale profilo non è specificamente censurato dal ricorrente, non è decisivo invocare l'asserita prevalenza del termine generale per elidere l'intera disciplina speciale.
• L'omessa pronuncia su una questione ulteriore può restare assorbita quando la Corte ritenga fondato un motivo idoneo a definire il giudizio nel merito senza bisogno di ulteriori accertamenti di fatto.

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