Sentenza del 23/10/2015 n. 21616 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava accertamenti per maggiori imposte dirette e IVA relative al 2000, fondati su indagini e movimentazioni bancarie. Il contribuente sosteneva, tra l'altro, che le somme fossero riferibili ad attività agricola e non professionale; contestava inoltre l'appello dell'Agenzia per asserita mancanza di assistenza tecnica o autorizzazione, le modalità dell'invito a fornire informazioni e il termine di risposta di quindici giorni, l'autorizzazione alla verifica, l'acquisizione dei dati bancari senza autorizzazione preventiva, la sufficienza della documentazione bancaria, l'omessa considerazione di somme di origine non reddituale e una pretesa contraddittorietà rispetto a un'altra causa. In Cassazione ha anche sollevato per la prima volta la nullità dell'avviso per carenza dei requisiti dirigenziali del firmatario.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso contro il Ministero per carenza di legittimazione processuale e ha compensato le spese in quel rapporto. Ha dichiarato inammissibile la nuova eccezione relativa ai requisiti dirigenziali del firmatario, perché non proposta tempestivamente nel giudizio tributario di merito e non rilevabile d'ufficio. Ha inoltre rilevato che i motivi di ricorso erano formulati mescolando vizi diversi e, comunque, li ha ritenuti infondati o inammissibili: l'Agenzia poteva appellare senza la contestata assistenza tecnica o autorizzazione; le irregolarità dell'invito non invalidavano l'accertamento in assenza di concreto pregiudizio difensivo; la mancata autorizzazione all'acquisizione bancaria non rendeva inutilizzabili i dati; altre censure erano generiche, non autosufficienti o incomprensibili. È stato quindi rigettato il ricorso contro l'Agenzia delle entrate e M.M. è stato condannato a pagarle 2.935 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, disciplina impugnatoria del processo tributario

  Il legislatore fiscale, infatti, usa la sanzione della "nullità" in senso atecnico e la sua reale natura giuridica va intesa come "annullabilità" desunta proprio dalla disciplina testuale delle norme regolatrici del procedimento e del processo tributario.

  I vizi degli atti impositivi devono essere fatti valere con il ricorso e nei termini propri del processo tributario; se non sono contestati tempestivamente, l'atto diviene incensurabile sul punto e il vizio non può essere introdotto per la prima volta in Cassazione.

• Art. 360, comma 1, c.p.c.

  Infatti non è consentita la prospettazione di una medesima questione sotto profili incompatibili, quali quello della violazione di norme di diritto (n. 3), che suppone accertati gli elementi del fatto in relazione al quale si deve decidere della violazione o falsa applicazione della norma, e quello del vizio di omesso esame circa fatti discussi e decisivi (n. 5, mod. D.L. n. 83 del 2012, art. 54 conv. L. n. 134 del 2012 ), che quegli elementi di fatto intende rimettere in discussione sub specie di errore omissivo di giustificazione della decisione di merito.

  Il ricorrente deve individuare con precisione il tipo di vizio denunciato e articolare ciascuna censura secondo il corrispondente motivo di ricorso; non può sovrapporre vizi incompatibili né demandare alla Corte di ricostruire le doglianze.

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 57, e D.M. 28 dicembre 2000

  Il motivo non è fondato perchè, dopo la riforma di cui al D.Lgs. n. 300 del 1999 (art. 57) e il D.M. 28 dicembre 2000 , l'esclusione espressa della difesa tecnica dal processo tributario di merito, già prevista per il Ministero dell'economia e delle finanze, è passata in capo alle agenzie fiscali ad esso subentrate nella gestione del contenzioso con le medesima regole ma secondo la disciplina dell'organizzazione interna di ciascuna agenzia.

  Nel contenzioso tributario le agenzie fiscali subentrate al Ministero possono stare in giudizio secondo le regole applicabili all'amministrazione, senza che la contestata mancanza di assistenza tecnica o di autorizzazione interna impedisca di proporre appello.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32

  I motivi non sono fondati bastando che le difformità dell'invito rispetto al modello legale non abbiano pregiudicato - in concreto - il diritto del contribuente ad un'adeguata difesa (Cass. 1857/14).

  Le irregolarità dell'invito a fornire informazioni, comprese quelle relative alla forma o al termine indicato, non determinano automaticamente l'invalidità dell'accertamento: occorre verificare se abbiano concretamente compromesso la difesa del contribuente. La norma consente inoltre richieste anche orali e verbalizzate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 56

  Si ritiene, sul piano processuale, che la pretesa nullità dell'avviso di accertamento per l'asserita carenza dei requisiti (soggettivi) indicati nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e nel D.P.R. 633 del 1972, art. 56, non sia rilevabile d'ufficio e che la relativa questione, se non prospettata nel giudizio di primo grado ( D.P.R. n. 600 del 1973, art. 61, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 59; Cass. 3731/93) - o più esattamente nel ricorso introduttivo col passaggio dal D.P.R. n. 636 del 1972 al D.Lgs. n. 546 del 1992 - non può essere introdotta successivamente (8114/02, 13087/03, 10802/10).

  La contestazione dei requisiti del soggetto che sottoscrive l'avviso deve essere proposta tempestivamente nel ricorso introduttivo; non è un vizio rilevabile d'ufficio e non può essere aggiunta tardivamente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Si ritiene, sul piano processuale, che la pretesa nullità dell'avviso di accertamento per l'asserita carenza dei requisiti (soggettivi) indicati nel D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42 e nel D.P.R. 633 del 1972, art. 56, non sia rilevabile d'ufficio e che la relativa questione, se non prospettata nel giudizio di primo grado ( D.P.R. n. 600 del 1973, art. 61, D.P.R. n. 633 del 1972, art. 59; Cass. 3731/93) - o più esattamente nel ricorso introduttivo col passaggio dal D.P.R. n. 636 del 1972 al D.Lgs. n. 546 del 1992 - non può essere introdotta successivamente (8114/02, 13087/03, 10802/10).

  I requisiti soggettivi del sottoscrittore dell'avviso devono essere contestati nei tempi e nelle forme del processo tributario; la relativa eccezione non può essere sollevata per la prima volta in Cassazione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32, comma 1, n. 7

  Il motivo non è fondato perchè la mancanza della autorizzazione dell'ispettore compartimentale o, per la Guardia di finanza, del comandante di zona, ai fini della richiesta di acquisizione, dagli istituti di credito, di copia dei conti bancari, non preclude l'utilizzabilità dei dati acquisiti, atteso che la detta autorizzazione attiene ai rapporti interni e che in materia tributaria non vige il principio (presente nel c.p.p.) della inutilizzabilità della prova irritualmente acquisita (Cass. 40011/09 e 4987/03).

  La mancanza o la posteriorità dell'autorizzazione interna per acquisire dati bancari non comporta, da sola, l'inutilizzabilità dei dati nel procedimento tributario.

• Art. 112 c.p.c.

  L'uno, infatti, implica la completa omissione del provvedimento indispensabile per la soluzione del caso concreto e si traduce in una violazione dell'art. 112 c.p.c. , che deve essere fatta valere esclusivamente a norma del n. 4, e non con la denuncia della violazione di norme di diritto sostanziali (n. 3), ovvero del vizio di omesso esame circa fatti discussi e decisivi (n. 5) c.p.c.

  L'omessa pronuncia consiste nella mancata decisione su una domanda o questione che richiedeva un provvedimento e va denunciata con il motivo processuale appropriato, non confusa con la violazione di legge sostanziale o con l'omesso esame di un fatto.

• Art. 111 Cost.

  In conclusione, è onere della parte ricorrente precisare quale sia, in concreto, il vero vizio della sentenza d'appello, non potendo tale scelta (a norma dell'art. 111 Cost. , e del principio inderogabile della terzietà del giudice) essere rimessa alla Corte (conf. Cass. 6235/15 e giur. ivi cit.).

  La precisa formulazione del vizio è onere della parte; la Corte non può sostituirsi al ricorrente nella selezione e qualificazione delle censure.

Massime di principio

• Nel processo tributario i vizi dell'atto impositivo devono essere dedotti tempestivamente nel ricorso introduttivo: la qualificazione formale di un vizio come nullità non consente di aggirare le preclusioni né rende automaticamente il vizio rilevabile d'ufficio.
• Il ricorso per Cassazione deve separare e identificare con precisione ciascun vizio. Non è ammissibile formulare censure cumulative o incompatibili, né chiedere implicitamente alla Corte di ricostruire fatti, atti e motivo giuridico della contestazione.
• Le irregolarità procedurali dell'attività di verifica o degli inviti informativi non producono automaticamente l'annullamento dell'accertamento: occorre indicare e dimostrare quale concreto pregiudizio abbiano arrecato alla difesa o come abbiano potuto incidere sull'esito.
• L'assenza di un'autorizzazione interna per acquisire documentazione bancaria non comporta, di per sé, l'inutilizzabilità dei dati nel processo tributario; la contestazione deve individuare un'effettiva violazione rilevante per la validità dell'atto o per il diritto di difesa.
• Chi contesta l'accertamento fondato su movimenti bancari deve produrre e richiamare in modo preciso la documentazione e spiegare la riferibilità delle somme a fonti non imponibili; allegazioni generiche o non autosufficienti possono non consentire l'esame della censura.