Circolare n. 53 del 21/10/2010

Comunicazione black list IVA: chiarimenti applicativi

La circolare fornisce chiarimenti sull’obbligo di comunicazione, introdotto per finalità di contrasto alle frodi fiscali internazionali e nazionali, dei dati relativi alle operazioni IVA effettuate e ricevute con operatori economici stabiliti in Paesi a fiscalità privilegiata. L’intervento si coordina con il D.M. 30 marzo 2010 e con il successivo D.M. 5 agosto 2010, che ha introdotto esclusioni, ampliamenti dell’ambito oggettivo e una proroga dei termini per la prima applicazione.

Quadro normativo e finalità

L’art. 1 del D.L. 25 marzo 2010, n. 40, convertito dalla legge 22 maggio 2010, n. 73, ha previsto per i soggetti passivi IVA l’obbligo di comunicare all’Agenzia delle Entrate tutte le cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate e ricevute, registrate o soggette a registrazione, nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi black list individuati dal D.M. 4 maggio 1999 e dal D.M. 21 novembre 2001. Il D.M. 30 marzo 2010 ha disciplinato modalità, termini e modello telematico, mentre il provvedimento del 5 luglio 2010 ha approvato le specifiche tecniche di trasmissione.

Soggetti obbligati alla comunicazione

L’obbligo riguarda in linea generale i soggetti passivi IVA, cioè chi agisce nell’esercizio di impresa, arti o professioni. La circolare chiarisce che sono compresi anche i soggetti non residenti, comunitari ed extracomunitari, limitatamente alle operazioni territorialmente rilevanti in Italia effettuate con operatori black list. Per i non residenti, l’adempimento si realizza tramite identificazione diretta oppure tramite rappresentante fiscale; nel primo caso trasmette il modello il soggetto identificato in Italia, nel secondo il rappresentante fiscale per conto del rappresentato. Se il soggetto estero opera tramite stabile organizzazione in Italia, è quest’ultima a dover segnalare le operazioni poste in essere con operatori black list.

Enti non commerciali e attività istituzionale

Particolare attenzione è dedicata agli enti non commerciali. La circolare afferma che, pur in assenza di un’espressa esclusione soggettiva nella norma primaria, non sono soggette a comunicazione le operazioni svolte nell’ambito della sfera istituzionale di tali enti. Restano quindi esclusi Stato, Regioni, Province, Comuni e altri organismi di diritto pubblico per le operazioni effettuate e ricevute nell’attività istituzionale. Diversamente, permane l’obbligo per le operazioni realizzate nell’ambito di attività commerciali o agricole, anche se esercitate in via residuale. Si precisa inoltre che, ai fini della territorialità dei servizi, gli enti non commerciali sono considerati soggetti passivi quando ricevono prestazioni di servizi; tuttavia, tale qualificazione rileva solo ai fini della localizzazione IVA e non comporta automaticamente l’obbligo di comunicazione se l’acquisto è riferibile all’attività istituzionale.

Contribuenti minimi e nuove iniziative produttive

La circolare estende l’esonero, pur in assenza di una norma espressa, ai contribuenti minimi e ai soggetti che hanno optato per il regime fiscale agevolato per le nuove iniziative produttive. La ragione è individuata nell’esonero da registrazioni e adempimenti IVA connessi ai regimi semplificati, che rendono coerente l’esclusione dalla comunicazione black list.

Soggetti e Paesi rilevanti

Ai fini dell’obbligo, la controparte deve essere un operatore economico avente sede, residenza o domicilio in un Paese black list. Le liste del D.M. 4 maggio 1999 e del D.M. 21 novembre 2001 vanno applicate congiuntamente: è sufficiente che il Paese compaia in una delle due liste, senza rilevare la natura giuridica del soggetto o il tipo di attività svolta. Non rilevano neppure i limiti soggettivi e oggettivi contenuti negli articoli 2 e 3 del D.M. 21 novembre 2001. Per verificare lo status di operatore economico, possono essere utilizzati, tra l’altro, certificazioni o numeri identificativi rilasciati dalle autorità fiscali estere oppure dichiarazioni della controparte che attestino lo svolgimento di attività imprenditoriale, professionale o artistica.

Esclusioni territoriali e operative del D.M. 5 agosto 2010

Il D.M. 5 agosto 2010 ha escluso dall’obbligo, per il periodo dal 1° luglio 2010 al 4 agosto 2010, le operazioni con operatori stabiliti a Cipro, Malta e Corea del Sud, in coerenza con le modifiche alle black list introdotte dal decreto del 27 luglio 2010. Ha inoltre previsto l’esclusione delle attività che producono operazioni esenti IVA quando il contribuente abbia optato per la dispensa dagli adempimenti ex art. 36-bis DPR 633/1972, ferma restando la comunicazione per le eventuali operazioni imponibili.

Operazioni oggetto di comunicazione

Devono essere comunicati cessioni di beni, prestazioni di servizi rese, acquisti di beni e prestazioni di servizi ricevute. La circolare precisa che il riferimento a cessioni e acquisti di beni comprende anche importazioni ed esportazioni, incluse le operazioni effettuate tramite deposito IVA. Sono comprese le operazioni soggette a IVA, non soggette, esenti e non imponibili; per le non soggette, l’adempimento riguarda solo quelle carenti del requisito territoriale. Tra le operazioni rilevanti rientrano, in particolare, le cessioni e i servizi effettuati da e verso soggetti UE, le prestazioni di servizi rese verso soggetti extra-UE o ricevute da soggetti extra-UE e gli scambi di beni connessi a importazioni ed esportazioni.

Contenuto della comunicazione

Il modello di comunicazione deve contenere: codice fiscale e partita IVA del soggetto obbligato; codice fiscale estero o altro codice identificativo della controparte; dati anagrafici della persona fisica o denominazione/ragione sociale della controparte; periodo di riferimento; importo complessivo delle operazioni attive e passive, distinto tra imponibili, non imponibili, esenti e non soggette, al netto delle note di variazione; imposta relativa alle operazioni imponibili; importi delle note di variazione riferite ad annualità precedenti, comprensive della relativa imposta.

Ampliamento dell’obbligo alle prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti

L’art. 3 del D.M. 5 agosto 2010 estende l’obbligo alle prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti in Italia rese a operatori black list o ricevute dagli stessi. Rientrano in tale ambito le prestazioni rese da soggetti italiani a operatori extra-UE che, ai sensi degli artt. 7-ter, 7-quater, 7-quinquies e 7-sexies del DPR 633/1972, non rilevano nel territorio dello Stato, nonché le prestazioni acquistate da operatori black list prive di territorialità. La circolare evidenzia che tali operazioni sono oggetto di comunicazione anche se non sussiste obbligo di registrazione IVA. Vengono inoltre considerate rilevanti le operazioni effettuate verso il rappresentante fiscale di un operatore black list situato in un Paese non black list, e quelle verso una stabile organizzazione di un operatore black list situata in un Paese non black list, fermo restando che i principi IVA generali restano immutati.

Limitazioni dell’obbligo per attività esenti con dispensa

Il D.M. 5 agosto 2010 esclude dall’obbligo le attività che realizzano operazioni esenti IVA quando il contribuente si avvalga della dispensa dagli adempimenti ex art. 36-bis DPR 633/1972. La limitazione opera solo per le operazioni esenti e per quelle che, in virtù della dispensa, non sono soggette a registrazione; non si applica alle operazioni imponibili eventualmente compiute nell’ambito delle stesse attività. La circolare chiarisce inoltre che l’obbligo riguarda le sole operazioni imponibili attive, restando escluse le operazioni imponibili passive, anche per l’assenza del diritto alla detrazione in capo ai soggetti dispensati.

Periodicità, soglia e termini di presentazione

Il modello va presentato telematicamente entro l’ultimo giorno del mese successivo al periodo di riferimento. La periodicità è trimestrale se, nei quattro trimestri precedenti, per ciascuna categoria di operazioni, l’ammontare totale trimestrale non supera 50.000 euro; negli altri casi è mensile. La soglia si verifica distintamente per ciascuna categoria: cessioni di beni, prestazioni di servizi rese, acquisti di beni e prestazioni di servizi ricevute. Il superamento del limite in una singola categoria comporta la periodicità mensile per l’intero elenco. I soggetti trimestrali possono comunque optare per l’invio mensile per tutto l’anno solare. Se la soglia è superata nel corso del trimestre, l’obbligo mensile decorre dal mese successivo e le comunicazioni dei mesi già trascorsi devono essere presentate separatamente. In prima applicazione, per le cessioni di beni la verifica della soglia va effettuata sui quattro trimestri precedenti il 1° luglio 2010; per i servizi, sui due trimestri precedenti tale data, cioè dal 1° gennaio 2010, per effetto delle nuove regole di territorialità dei servizi.

Momento rilevante ai fini della comunicazione

In generale, il momento rilevante coincide con la data di registrazione dell’operazione nei registri IVA o, se anteriore o alternativa, nelle scritture contabili obbligatorie. Per le prestazioni di servizi rese non soggette a IVA per carenza del requisito territoriale, il momento è quello della registrazione nelle scritture contabili obbligatorie o, in mancanza, del pagamento. Per gli acquisti di beni da San Marino senza addebito d’imposta, il riferimento è l’autofattura o il documento integrato con l’imposta. Le operazioni con imposta assolta mediante reverse charge vanno indicate tra le operazioni passive.

Sanzioni e ravvedimento

L’omissione della comunicazione o l’invio con dati incompleti o non veritieri è soggetto alla sanzione prevista dall’art. 11, comma 1, D.Lgs. 471/1997, nella misura da 258 a 2.065 euro, elevata al doppio. La circolare esclude l’applicazione del cumulo giuridico ex art. 12 D.Lgs. 472/1997 in caso di concorso o continuazione: ciascuna violazione è sanzionata autonomamente secondo il cumulo materiale. Restano applicabili le regole generali, incluso il ravvedimento operoso ex art. 13 D.Lgs. 472/1997.

Efficacia delle disposizioni e prima presentazione

Il D.M. 5 agosto 2010 prevede che le esclusioni e le estensioni si applichino alle operazioni effettuate dal 1° luglio 2010, mentre l’estensione alle prestazioni di servizi territorialmente non rilevanti si applica alle operazioni effettuate dal 1° settembre 2010. Per i modelli relativi ai periodi di luglio e agosto 2010, il termine di presentazione è prorogato al 2 novembre 2010. In sede di prima applicazione, entro tale data devono essere presentati due distinti elenchi, uno per luglio e uno per agosto, e non deve essere compilata la sezione "Tipo Comunicazione".