Sentenza del 31/05/2018 n. 372 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

I ricorrenti avevano versato acconti, comprensivi di IVA, per l'acquisto di impianti di cogenerazione individuati nelle caratteristiche e nel prezzo. Gli impianti non furono mai consegnati a causa di condotte fraudolente dei rappresentanti dei fornitori, successivamente condannati penalmente, e dell'insolvenza delle società fornitrici. Le amministrazioni fiscali avevano negato o contestato la detrazione dell'IVA sugli acconti. La Corte doveva stabilire se il diritto alla detrazione dipendesse da una valutazione oggettiva della certezza della futura cessione o dalla conoscenza dell'acquirente e se la rettifica della detrazione potesse essere subordinata alla restituzione dell'acconto.

La decisione

La Corte ha stabilito che il diritto alla detrazione dell'IVA sull'acconto non può essere negato quando, al momento del pagamento e dell'incasso, i beni e gli altri elementi essenziali della futura cessione erano noti e la cessione appariva certa. La detrazione può invece essere negata se, sulla base di elementi oggettivi, l'acquirente sapeva o non poteva ragionevolmente ignorare che la cessione era incerta. Gli eventi successivi, come la truffa e l'insolvenza del fornitore, non eliminano retroattivamente il diritto sorto al momento del pagamento. La normativa nazionale può subordinare la rettifica della detrazione alla restituzione dell'acconto da parte del fornitore, soprattutto quando l'acquirente agiva in buona fede e il fornitore è insolvente. Le controversie nazionali devono essere definite dai giudici tedeschi applicando tali principi.

Norme richiamate

• Articolo 65 della direttiva 2006/112/CE

  In caso di pagamento di acconti anteriore alla cessione di beni o alla prestazione di servizi, l'imposta diventa esigibile al momento dell'incasso, a concorrenza dell'importo incassato.

  L'IVA sull'acconto diventa esigibile al momento dell'incasso se, in quel momento, tutti gli elementi essenziali della futura operazione sono noti e la cessione appare certa. La norma va interpretata restrittivamente, trattandosi di deroga alla regola ordinaria.

• Articolo 167 della direttiva 2006/112/CE

  Il diritto a detrazione sorge quando l'imposta detraibile diventa esigibile.

  Il diritto alla detrazione nasce contestualmente all'esigibilità dell'IVA sull'acconto, quindi al momento dell'incasso, purché sussistano le condizioni previste dall'articolo 65.

• Articoli 185 e 186 della direttiva 2006/112/CE

  La detrazione operata inizialmente è rettificata quando è superiore o inferiore a quella cui il soggetto passivo ha diritto.

  La mancata realizzazione successiva della cessione può costituire un mutamento degli elementi rilevanti per la detrazione e giustificare una rettifica. Tuttavia, gli Stati membri possono stabilire modalità che subordinino tale rettifica alla restituzione dell'acconto, evitando che l'acquirente sopporti definitivamente l'IVA senza poter recuperare né l'acconto né l'imposta.

• Articolo 90 della direttiva 2006/112/CE

  In caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo il momento in cui si effettua l'operazione, la base imponibile è debitamente ridotta alle condizioni stabilite dagli Stati membri.

  La riduzione della base imponibile e la conseguente rettifica dell'IVA del fornitore sono disciplinate dagli Stati membri, tenendo conto delle vicende dell'operazione e del pagamento.

• Articolo 168, lettera a), della direttiva 2006/112/CE

  Il soggetto passivo ha il diritto di detrarre l'IVA dovuta o assolta per i beni che gli sono o gli saranno ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno resi da un altro soggetto passivo.

  L'IVA relativa a un acquisto destinato all'attività economica imponibile è detraibile, anche quando l'acquisto futuro è preceduto da un acconto, se l'operazione era concretamente individuata e appariva certa al momento del pagamento.

• Articolo 203 della direttiva 2006/112/CE

  L'IVA è dovuta da chiunque la indichi in una fattura.

  Il fornitore può restare debitore dell'IVA indicata in fattura anche se la cessione non si è realizzata; ciò non comporta automaticamente la negazione della detrazione all'acquirente in buona fede.

• Articolo 15, paragrafo 1, dell'UStG

  L'importo dell'imposta indicato separatamente, ove riguardi un pagamento antecedente l'esecuzione delle suddette prestazioni, può essere portato in detrazione sin dal momento in cui sia disponibile la fattura ed il pagamento sia stato eseguito.

  La disciplina tedesca consente la detrazione dell'IVA sugli acconti quando esistono una fattura idonea e il pagamento è stato effettuato.

• Articolo 17 dell'UStG

  Nel caso in cui sia stato versato un corrispettivo per una concordata cessione di beni o altra prestazione di servizi, ma la cessione o la prestazione diversa non sono state effettuate, il paragrafo 1 si applica per analogia.

  La normativa tedesca prevede la rettifica dell'IVA e della detrazione quando la cessione non viene effettuata, ma la Corte ha ritenuto compatibile con il diritto dell'Unione la prassi che la collega alla restituzione dell'acconto.

Massime di principio

• La detrazione dell'IVA su un acconto va valutata principalmente al momento del pagamento, non alla luce di eventi successivi imprevedibili.
• È sufficiente che il bene sia specificamente individuato e che la futura cessione appaia certa; non è necessario che la data esatta di consegna sia già fissata.
• La detrazione può essere negata se esistono elementi oggettivi che dimostrano che l'acquirente conosceva, o non poteva ignorare, l'incertezza della cessione, ad esempio segnali evidenti di frode o di insolvenza.
• La mancata consegna causata successivamente da una truffa del fornitore non elimina automaticamente il diritto alla detrazione sorto validamente.
• La rettifica della detrazione può essere subordinata alla restituzione dell'acconto, soprattutto per tutelare la neutralità dell'IVA e impedire che il privato subisca una perdita definitiva.
• Se il fornitore è insolvente e non può restituire l'acconto, l'ordinamento deve comunque garantire un rimedio effettivo per evitare che l'acquirente in buona fede sopporti definitivamente l'IVA.