Cassazione Civile, Ordinanza n. 34392/2024 del 24/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi per l'anno d'imposta 2009 nei confronti di una società in accomandita semplice e del socio titolare del 70% della partecipazione, sulla base della divergenza tra i ricavi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore. L'Ufficio ha recuperato maggiori ricavi ai fini delle imposte dirette e dell'IVA, con conseguenti maggiori imposte e sanzioni sia per la società sia per il socio. I contribuenti hanno impugnato gli avvisi e hanno ottenuto esito favorevole in primo grado; l'appello dell'Ufficio è stato respinto dalla CTR. Dopo un primo ricorso per cassazione dell'Agenzia, accolto per difetto di motivazione della sentenza d'appello, la causa è tornata al giudice di rinvio, che ha nuovamente rigettato gli appelli dell'Ufficio. Nel successivo ricorso per cassazione l'Agenzia ha denunciato violazione e falsa applicazione dell'art. 62-sexies del d.l. n. 331 del 1993, dell'art. 9 del d.l. n. 185 del 2008, dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 2727 e 2729 c.c., sostenendo che la CTR si era limitata a ribadire elementi già ritenuti insufficienti dalla precedente ordinanza rescindente, valorizzando in modo improprio la posizione geografica dell'impresa, la crisi generale del settore edilizio e impiantistico e una percentuale di scostamento di circa il 9% tra ricavi dichiarati e ricavi stimati dagli studi di settore. I contribuenti hanno resistito con controricorso.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto fondata la censura perché il giudice di rinvio non ha correttamente eseguito il dictum della precedente ordinanza rescindente: ha attribuito rilievo a fattori generali di mercato e alla collocazione geografica dell'impresa, elementi già incorporati nel meccanismo degli studi di settore e quindi non idonei, di per sé, a superare la presunzione derivante dallo scostamento. La Corte ha inoltre osservato che la prova contraria del contribuente deve essere specifica e riferita alle peculiari condizioni dell'attività concretamente esercitata, non potendo consistere in mere analisi macroeconomiche; ha ritenuto altresì non sufficiente, da sola, la rilevata messa in liquidazione della società avvenuta solo nel dicembre 2010 rispetto al periodo d'imposta 2009 e poi revocata nel 2013. La sentenza impugnata è stata dunque cassata con rinvio ad altra sezione della CTR della Campania per nuovo esame e per la regolazione delle spese di tutti i gradi di giudizio.

Norme richiamate

• art. 62-sexies del d.l. n. 331 del 1993

  disciplina richiamata in tema di accertamento fondato sugli studi di settore e di legittimità del recupero a tassazione in caso di incongruenza tra ricavi dichiarati e parametri stimati.

• art. 9 del d.l. n. 185 del 2008

  richiamato come norma integrativa della disciplina dell'accertamento tramite studi di settore.

• art. 2697 c.c.

  evocato per il riparto dell'onere della prova: il contribuente deve offrire una prova contraria specifica e pertinente per superare gli esiti dello studio di settore.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  richiamati in relazione all'uso delle presunzioni e alla necessità che la prova presuntiva sia sorretta da elementi gravi, precisi e concordanti.

• art. 360 c.p.c. n. 3

  indicata come parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati sugli studi di settore, gli elementi generali relativi alla collocazione geografica dell'impresa e all'andamento complessivo del mercato sono già tendenzialmente considerati dal modello di calcolo e non possono, da soli, costituire prova contraria idonea a neutralizzare lo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi stimati.
• La prova contraria del contribuente deve essere concreta, specifica e riferita alle peculiarità della singola attività economica; non è sufficiente richiamare analisi di settore, statistiche o contingenze macroeconomiche se non si dimostra come tali fattori abbiano inciso in modo peculiare sull'impresa accertata.
• In presenza di una significativa divergenza tra ricavi dichiarati e parametri degli studi di settore, il contribuente può vincere la presunzione solo dimostrando circostanze eccezionali e specifiche che rendano inaffidabile, per quella particolare impresa, il risultato standardizzato.
• La mera rilevazione di uno scostamento percentuale non modesto non può essere neutralizzata con argomenti generici sulla crisi del comparto; occorre una dimostrazione più intensa dell'eccezionalità dell'attività e della sua non riconducibilità ai binari dell'ordinarietà presunta dallo strumento accertativo.
• Nel giudizio di rinvio il giudice deve attenersi al principio di diritto enunciato nella decisione rescindente e non può riproporre, in sostanza, le medesime argomentazioni già ritenute insufficienti dalla Corte di cassazione.

Come è indicizzato