Sentenza del 12/07/2023 n. 19975 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con avviso riferito all'anno d'imposta 2007 l'Agenzia ha rettificato IRES, IRAP e IVA ritenendo i ricavi dichiarati sottodimensionati rispetto a quelli risultanti dallo studio di settore (TD414). L'Ufficio sosteneva che i ricavi effettivi fossero molto superiori a quelli dichiarati, comportando la rideterminazione del volume d'affari e del reddito imponibile. La CTP e la CTR hanno respinto le pretese erariali. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto vizi di prova (art. 2697 c.c.), mancata individuazione di presunzioni gravi, precisi e concordanti (artt. 2727-2729 c.c. e L. n.146/1998, art.10), vizio di motivazione e nullità della sentenza per inosservanza del D.Lgs. n.546/1992, art.36, nonché inversione degli oneri probatori e valorizzazione indebita della 'antieconomicità' dell'operato della contribuente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto che la CTR avesse motivato adeguatamente il proprio convincimento valorizzando elementi istruttori acquisiti (attività orientata alla ricerca e importazione di nuove tecnologie, difficoltà di decollo del mercato, perdite coperte dal gruppo, classificazione contabile dei costi come immobilizzazioni immateriali) e che non vi fosse inversione dell'onere della prova. La Corte ha inoltre chiarito che il sindacato di merito sulla valutazione delle prove è riservato al giudice di merito e non sindacabile in Cassazione se non nei ristretti termini dell'art. 360 c.p.c.; la motivazione della CTR è stata ritenuta sufficiente e non apodittica. Nessuna disposizione sulle spese è stata presa.

Norme richiamate

• art. 2697 cod. civ.

  Disciplina dell'onere della prova: la Corte osserva che non vi è stata inversione dell'onere probatorio; grava sul contribuente provare le circostanze che giustificano una deviazione dallo studio di settore, mentre l'Amministrazione deve dimostrare l'applicabilità dello standard.

• art. 115 c.p.c.

  Principio del libero convincimento del giudice in ordine alla formazione della prova; la Corte ricorda che l'eventuale censura in Cassazione è ammissibile solo se il giudice del merito ha basato la decisione su prove non introdotte dalle parti o acquisite illegittimamente.

• art. 116 c.p.c.

  Consente al giudice di valutare liberamente le prove; la Corte ribadisce che l'apprezzamento del merito sulle prove è riservato al giudice di merito e non rilevante in sede di legittimità se non nei limiti dell'art. 360 c.p.c., n.5.

• art. 360 c.p.c.

  commi e nn. richiamati nella decisione (n.3, n.4, n.5)

  Criteri di ammissibilità del ricorso per cassazione: la Corte precisa i limiti di sindacato sulle questioni di prova e motivazione (vizi rilevabili).

• L. n.146 del 1998, art. 10

  Normativa citata in relazione alle presunzioni e alle prove in materia tributaria; la Corte verifica che la CTR abbia valutato correttamente gli elementi indiziari senza violare i criteri normativi di formazione della prova presuntiva.

• artt. 2727-2729 cod. civ.

  Regole sulle presunzioni: la Corte osserva che il giudice di merito è competente a valutare la gravità, precisione e concordanza degli indizi; nella fattispecie la CTR ha correttamente applicato tali criteri.

• D.Lgs. n.546 del 1992, art. 36

  Obbligo motivazionale della Commissione tributaria regionale: la Corte ritiene che la CTR abbia fornito la necessaria esposizione delle ragioni del suo convincimento, evitando la nullità per motivazione apodittica.

• D.Lgs. n.546 del 1992, art. 70

  Norma processuale tributaria richiamata rispetto ai limiti della decisione d'appello e delle censure: la Corte valuta che le osservazioni della CTR rientrano nel sindacato di merito consentito.

• art. 112 c.p.c.

  Principio di non ultrapetizione: la Corte esamina la lamentela di ultravvenienza deciso dalla CTR e la esclude ritenendo che il tema (sbilanciamento costi/ricavi) fosse già nel perimetro della contestazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato nelle valutazioni sul vizio di motivazione e sulla necessità di esposizione delle ragioni; la Corte ritiene che la motivazione della CTR sia adeguata.

Massime di principio

• In accertamenti basati su studi di settore l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità dello standard al caso concreto; il contribuente ha l'onere di allegare e provare le circostanze che giustificano una deviazione dallo studio.
• La valutazione del giudice di merito sulle prove e sugli indizi (compresa la scelta di dare rilievo a determinate circostanze quali ricerca e sviluppo, mercato immaturo, perdite coperte dal gruppo, classificazione contabile) rientra nella sua discrezionalità e in Cassazione è sindacabile solo nei limiti dei vizi di diritto e di motivazione previsti dall'art. 360 c.p.c.
• Per contrastare un accertamento fondato su studio di settore il contribuente deve produrre elementi specifici e documentali (es. contabilizzazione di spese come immobilizzazioni immateriali, piani di sviluppo, documentazione sul ruolo del gruppo, evidenze di mercato) che giustifichino la divergenza fra costi e ricavi.
• La mera contestazione generica della valutazione del giudice di merito non è sufficiente in Cassazione; è necessario contestare violazioni normative precise (es.: inversione dell'onere della prova, uso di prove non acquisite) o la carenza assoluta della motivazione.
• La qualificazione contabile delle voci (costi d'esercizio vs immobilizzazioni) è rilevante: costi capitalizzati giustificano scostamenti temporanei fra costi e ricavi e devono essere dimostrati con documentazione contabile adeguata.
• Se la CTR motiva in modo logico-giuridico il suo convincimento (esponendo le ragioni per cui gli studi di settore non sono congrui rispetto alla concreta attività della contribuente), la decisione resiste al sindacato in sede di legittimità.