Cassazione Civile, Sentenza n. 18724/2021 del 01/07/2021

Esito

La controversia

La controversia origina dall’avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle entrate nei confronti di una società operante nel settore ortofrutticolo, per l’anno d’imposta 2007, con metodo analitico-induttivo ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973. La società aveva dichiarato un volume d’affari di Euro 2.048.518,00; secondo l’Ufficio, il costo del venduto era appena superiore al prezzo di acquisto delle materie prime e l’indice di ricarico, pari a 1,03, non assicurava un’adeguata remunerazione dei fattori produttivi né redditività all’impresa. L’accertamento era stato innescato dallo scostamento rispetto agli studi di settore, ma l’Ufficio aveva valorizzato anche la bassa percentuale di ricarico, la scarsa redditività, la ripetizione della gestione antieconomica negli anni 2005, 2006 e 2007 e l’esiguità dei redditi dichiarati dai soci nel periodo 2005-2008. La Commissione tributaria provinciale di Napoli aveva accolto il ricorso della società; la Commissione tributaria regionale della Campania aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo regolare la contabilità e non sufficienti gli indizi derivanti dagli studi di settore a dimostrare elementi concreti di produzione del reddito. Dopo la cancellazione della società dal registro delle imprese, la Cassazione aveva disposto la rinnovazione della notificazione del ricorso ai soci, rimasti intimati. L’Agenzia ha proposto tre motivi: 1) violazione delle norme sull’accertamento analitico-induttivo e sugli studi di settore, sostenendo che l’accertamento non si fondava soltanto sullo scostamento dagli studi, ma anche su elementi ulteriori di antieconomicità e incongruenza; 2) violazione delle norme in tema di presunzioni e onere della prova, per la pretesa grave incongruenza fra ricavi dichiarati e quelli desumibili dalle caratteristiche dell’attività; 3) violazione delle norme processuali, perché il giudice d’appello avrebbe annullato l’atto senza determinare autonomamente l’imposta dovuta.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo che la CTR avesse erroneamente considerato l’avviso fondato esclusivamente sugli studi di settore. Dall’avviso, come trascritto nel ricorso, risultava invece che gli studi avevano costituito soltanto l’innesco dell’accertamento e che l’Ufficio aveva approfondito l’analisi valorizzando ulteriori elementi, tra cui l’indice di ricarico di 1,03, la scarsa redditività e l’inadeguatezza dei margini a remunerare i fattori produttivi, anche in relazione alla rapida rotazione dei prodotti freschi. Il secondo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza è stata cassata in relazione al motivo accolto e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600/1973

  Pertanto, poichè l’accertamento non è fondato in via esclusiva sugli studi di settore, è incorso in violazione di legge il giudice di appello che ha deciso la controversia sul presupposto errato che l’avviso fosse basato in via esclusiva sugli studi di settore.

  L’accertamento analitico-induttivo non è riconducibile a un accertamento fondato esclusivamente sugli studi di settore quando questi ne costituiscono soltanto l’innesco e l’Ufficio fonda la rettifica anche su ulteriori elementi concreti di incongruenza e antieconomicità.

• artt. 2727-2729 c.c.

  Per questa Corte, a sezioni unite, la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è “ex lege” determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli “standards” in sè considerati – meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività – ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell’accertamento, con il contribuente.

  Gli studi di settore, considerati isolatamente, non conferiscono per legge gravità, precisione e concordanza alla presunzione; tali caratteri si formano all’esito del contraddittorio obbligatorio. Il passaggio è richiamato dalla Corte nel quadro della distinzione tra accertamento fondato esclusivamente sugli standard e accertamento sostenuto anche da ulteriori elementi.

• art. 62-sexies D.L. n. 331/1993

  Si è affermato, quindi, che un accertamento tributario può dirsi fondato su uno studio di settore solo nel caso in cui trovi in esso il suo fondamento prevalente.

  La qualificazione dell’accertamento come fondato su uno studio di settore dipende dal fatto che lo studio ne costituisca il fondamento prevalente; non ricorre tale ipotesi quando l’analisi successiva abbia individuato altri indici, prevalenti, di operatività economica non dichiarata.

• art. 2697 c.c.

  Il secondo motivo è assorbito.

  La Corte non ha deciso nel merito la censura relativa alla ripartizione dell’onere della prova, avendola dichiarata assorbita in conseguenza dell’accoglimento del primo motivo.

• art. 2 D.Lgs. n. 546/1992

  Il secondo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti.

  La censura fondata sull’art. 2 del D.Lgs. n. 546/1992, relativa al potere-dovere del giudice tributario di determinare l’imposta dovuta, non è stata esaminata perché assorbita.

• art. 112 c.p.c.

  Il secondo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti.

  La Corte non ha esaminato la dedotta violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, avendo dichiarato assorbito il terzo motivo.

Massime di principio

• Lo scostamento dagli studi di settore può costituire l’innesco di un accertamento analitico-induttivo senza esaurirne il fondamento: quando l’Amministrazione approfondisce l’analisi e individua ulteriori elementi concreti e prevalenti di antieconomicità o di operatività non dichiarata, il giudice non può trattare l’avviso come basato esclusivamente sugli studi.
• Gli studi di settore, in quanto strumenti statistici di ricostruzione della normale redditività, non attribuiscono da soli allo scostamento i caratteri di gravità, precisione e concordanza; la loro efficacia presuntiva nell’accertamento standardizzato si forma all’esito del contraddittorio con il contribuente.
• Quando l’accertamento è sostenuto anche da elementi diversi dagli studi di settore, il giudice deve valutare il complesso dei suoi presupposti e non può annullarlo sul solo rilievo che la contabilità sia formalmente regolare o che lo scostamento dagli standard, isolatamente considerato, non sia sufficiente.

Come è indicizzato