Risoluzione n. 346 del 5/08/2008

Detraibilità dell’IVA all’importazione nel consignment stock

La risoluzione esamina il regime fiscale applicabile a un contratto di consignment stock stipulato da una società italiana con fornitori extra UE privi di rappresentante fiscale in Italia. Il punto centrale è stabilire se l’IVA pagata in dogana possa essere immediatamente detratta, nonostante il trasferimento della proprietà dei beni avvenga solo al momento del prelievo dal deposito.

Fattispecie rappresentata

La società istante opera nel settore automotive e intende acquistare semilavorati da società extra UE, con merce immagazzinata nei propri locali secondo uno schema di consignment stock. I beni:

• sono spediti con clausole EXW, FCA o DDU;
• sono sdoganati dalla società italiana, che versa l’IVA in dogana;
• restano di proprietà del fornitore fino al prelievo da parte di ALFA;
• sono destinati al processo produttivo della società.

L’istante evidenzia che, proprio per il differimento del passaggio di proprietà, non ritiene applicabile né il regime di esportatore abituale di cui all’art. 8, comma 1, lettera c), del d.P.R. n. 633/1972, né il deposito IVA ex art. 50-bis del D.L. n. 331/1993. Chiede quindi se l’IVA corrisposta in dogana sia detraibile immediatamente.

Soluzione prospettata dall’istante

La società ritiene che:

• importi i materiali come detentrice della merce e non come proprietaria;
• assolva gli obblighi doganali e l’IVA in dogana;
• maturi il diritto alla detrazione al momento del pagamento dell’IVA;
• registri le movimentazioni in conto deposito nell’apposito registro ex art. 50, comma 5, D.L. n. 331/1993;
• al prelievo dei beni diventi proprietaria ed emetta autofattura ai sensi dell’art. 17, terzo comma, d.P.R. n. 633/1972;
• registri l’autofattura nei registri IVA vendite e acquisti, con effetto neutro sull’imposta.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia ricostruisce la natura del consignment stock come schema contrattuale in cui i beni sono trasferiti presso il deposito del cliente, che può prelevarli in base alle necessità, mentre la proprietà passa solo al momento del prelievo. Tale meccanismo consente al compratore di rinviare l’uscita finanziaria fino al momento in cui effettivamente acquisisce i beni.

Viene richiamata la prassi precedente, sia per operazioni verso paesi terzi sia per operazioni intracomunitarie, per affermare che l’operazione si considera perfezionata solo al momento del prelievo dal deposito. Tuttavia, per l’importazione, l’aspetto determinante è che l’IVA è dovuta in dogana al momento dell’introduzione nel territorio nazionale, anche se la proprietà non è ancora trasferita.

Principio sulla detrazione dell’IVA in dogana

La risoluzione ribadisce che la proprietà dei beni importati non è condizione necessaria per il diritto alla detrazione. È sufficiente che i beni acquisiti abbiano un nesso immediato e diretto con l’attività d’impresa, quindi siano inerenti.

Di conseguenza, nel caso prospettato:

• la società ha l’obbligo di assolvere l’IVA in dogana;
• ha anche il diritto di detrarre tale IVA ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/1972;
• la detrazione è subordinata all’annotazione della bolletta doganale nel registro di cui all’art. 25 del medesimo decreto.

Adempimenti al momento del prelievo

Quando i beni vengono prelevati dal deposito in Italia:

• l’operazione deve essere documentata dal cedente con il titolo certificativo previsto nel paese del cedente;
• la società italiana emette autofattura, indicando:
  • l’ammontare del corrispettivo corrisposto;
  • l’IVA relativa;
  • gli estremi della bolletta doganale con cui i beni sono stati introdotti;
  • gli estremi della registrazione nel registro degli acquisti.

L’autofattura va annotata nel registro delle vendite e degli acquisti in una separata colonna appositamente contrassegnata. La sua funzione è essenzialmente documentale ai fini delle imposte sui redditi, poiché ai fini IVA l’imposta è già stata assolta e annotata in importazione.

Differenze di prezzo e restituzione dei beni

Se il prezzo definitivo di acquisto al momento del prelievo è superiore a quello considerato in dogana al momento dell’importazione:

• l’importo va documentato e annotato integralmente nei registri IVA;
• la liquidazione dell’imposta interessa solo la differenza corrisposta.

Se invece i beni vengono restituiti al fornitore:

• l’operazione è considerata una cessione all’esportazione;
• deve essere documentata con fattura non imponibile ai sensi dell’art. 8 del d.P.R. n. 633/1972.

Registro delle movimentazioni e limiti di utilizzo

L’Agenzia esclude che il registro di cui all’art. 50, comma 5, del D.L. n. 331/1993 possa essere usato per annotare le movimentazioni del consignment stock in questione, perché tale registro è riservato ai beni trasferiti tra Stati membri della Comunità a titolo non traslativo della proprietà.

Pur riconoscendo che tali annotazioni potrebbero essere utili in fatto per vincere presunzioni di acquisto e cessione, il registro ha natura specifica e non può essere esteso a beni diversi da quelli comunitari.

Indicazione alternativa suggerita

La natura di beni di terzi in conto deposito deve risultare dalla bolletta d’importazione, da annotare nel registro di cui all’art. 25 del d.P.R. n. 633/1972, così da consentire l’esercizio del diritto alla detrazione.

Resta comunque possibile per il contribuente istituire un registro di carico e scarico della merce movimentata nel deposito per effetto del consignment stock, da tenere e conservare ai sensi dell’art. 39 del d.P.R. n. 633/1972.

Esito finale

La risoluzione conclude che, nel caso di importazione di beni in consignment stock da fornitori extra UE:

• l’IVA in dogana è dovuta e detraibile subito, se i beni sono inerenti all’attività;
• la proprietà differita non impedisce la detrazione;
• l’autofattura al prelievo ha solo funzione documentale ai fini reddituali;
• il registro ex art. 50, comma 5, D.L. n. 331/1993 non è utilizzabile per tali beni;
• è invece ammissibile un registro interno di carico e scarico.