Risoluzione n. 342 del 4/08/2008

Deducibilità IRAP degli interessi passivi per una capogruppo bancaria

La risoluzione esamina l’applicazione dell’art. 6, comma 1, del D.Lgs. n. 446 del 1997 in tema di deducibilità, ai fini IRAP, degli interessi passivi per il periodo d’imposta 2007. Il punto centrale è stabilire se una società bancaria capogruppo, ma a sua volta controllata da altra società, possa includere la voce partecipazioni nel pro rata patrimoniale sia al numeratore sia al denominatore del rapporto di deducibilità.

Quesito posto dalla società istante

La società Alfa rappresenta di essere capogruppo dell’omonimo gruppo bancario ai sensi dell’art. 61 del TUB, ma evidenzia di essere controllata dalla società Beta, che detiene il 50,19% delle azioni ordinarie. L’istante sostiene di non essere soggetta ad attività di direzione e coordinamento da parte di Beta e afferma di esercitare direttamente la direzione sulle imprese controllate, comprese quelle assicurative escluse dal perimetro del gruppo bancario.

La questione interpretativa riguarda la possibilità, nel calcolo del pro rata patrimoniale di deducibilità degli interessi passivi ai fini IRAP, di considerare la voce relativa alle partecipazioni (voce 100 di bilancio) sia al numeratore sia al denominatore, secondo l’impostazione già riconosciuta per le holding industriali nel comunicato stampa del MEF del 16 luglio 2007.

Soluzione interpretativa proposta dall’istante

Secondo la società, la disciplina IRAP dovrebbe essere applicata in coerenza con il comunicato del 16 luglio 2007 e con la circolare n. 62/E del 23 novembre 2007. L’istante ritiene che, poiché la finalità della norma è limitare la deduzione agli interessi correlati all’attività caratteristica, occorra valorizzare la funzione di capogruppo bancaria e l’attività di gestione e amministrazione delle partecipazioni, considerata componente caratteristica della propria operatività.

In tale prospettiva, la società chiede di poter computare la voce 100 del bilancio anche al numeratore del rapporto di deducibilità.

Quadro normativo richiamato

La Direzione richiama innanzitutto l’art. 15-bis del D.L. 2 luglio 2007, n. 81, convertito dalla legge 3 agosto 2007, n. 127, che ha recepito gli indirizzi della Commissione europea sulla disciplina IRAP e ha introdotto:

• l’estensione a banche, imprese di assicurazione e società di intermediazione finanziaria delle agevolazioni relative al cuneo fiscale;
• un limite di deducibilità, ai fini IRAP, degli interessi passivi per banche e holding industriali.

La modifica è stata giustificata dalla necessità di evitare una disciplina interna che consentisse la deduzione integrale di interessi passivi non riferibili all’attività caratteristica, ritenuta suscettibile di censura sotto il profilo comunitario, in relazione ai principi di non discriminazione e libera concorrenza.

Regola di deducibilità e pro rata patrimoniale

L’art. 6, comma 1, del D.Lgs. n. 446 del 1997, come modificato dal D.L. n. 81 del 2007, prevede che gli interessi passivi e gli oneri assimilati siano deducibili in proporzione al rapporto tra:

• l’ammontare delle voci da 10) a 90) dell’attivo dello stato patrimoniale, comprensivo della voce 190 del passivo;
• l’ammontare complessivo dell’attivo dello stato patrimoniale, con esclusione della voce 130, comprensivo della voce 190 del passivo e assumendo le voci 110 e 120 al netto del costo delle attività materiali e immateriali utilizzate in locazione finanziaria.

Il comma 1-ter estende tale disciplina alle società che esercitano, in via esclusiva o prevalente, attività di assunzione di partecipazioni in società operanti in settori diversi da quello creditizio o finanziario, cioè alle holding industriali, facendo riferimento alle corrispondenti voci dello stato patrimoniale ex art. 2424 c.c.

Chiarimenti del MEF e dell’Agenzia delle entrate

Il comunicato stampa del Ministero dell’Economia e delle finanze del 16 luglio 2007, riferito alle holding industriali, ha chiarito che il pro rata patrimoniale deve tener conto della natura dell’attività svolta: poiché l’assunzione e gestione di partecipazioni costituisce l’attività caratteristica delle holding, il valore di bilancio delle partecipazioni va incluso sia al numeratore sia al denominatore del rapporto.

La circolare n. 62/E del 2007 dell’Agenzia delle entrate ha poi precisato che il medesimo principio può applicarsi, per fattispecie sostanzialmente assimilabili, anche alle holding di matrice bancaria e finanziaria di cui all’art. 61 del TUB.

Nozione di gruppo bancario e di capogruppo

La risoluzione richiama gli artt. 60 e 61 del TUB:

• l’art. 60 definisce la composizione del gruppo bancario, che può essere formato dalla banca italiana capogruppo o dalla società finanziaria capogruppo e dalle società bancarie, finanziarie e strumentali controllate;
• l’art. 61 definisce la capogruppo come la banca o società finanziaria con sede in Italia cui fa capo il controllo delle società del gruppo bancario, non controllata a sua volta da altra banca o società finanziaria italiana che possa essere considerata capogruppo.

Il comma 2 dell’art. 61 considera capogruppo la società finanziaria quando, tra le società controllate, abbiano rilevanza determinante quelle bancarie, finanziarie e strumentali.

Valutazione del caso concreto

Nel caso esaminato, la società istante risulta controllata da Beta, che detiene la maggioranza del capitale ordinario e quindi esercita un controllo di diritto ai sensi dell’art. 2359, comma 1, n. 1, c.c. La nozione di controllo è richiamata anche dall’art. 23 TUB e dall’art. 93, comma 1, TUF.

Alla luce di tale assetto, la Direzione conclude che la società non è qualificabile come capogruppo di un gruppo bancario ai sensi dell’art. 61 TUB, poiché è a sua volta partecipata da un’altra società la cui attività consiste prevalentemente nella gestione di altre società bancarie e finanziarie.

Esito della soluzione adottata

La possibilità di includere la voce partecipazioni anche al numeratore del pro rata patrimoniale di deducibilità degli interessi passivi, ai fini IRAP, è ritenuta applicabile solo alle capogruppo bancarie come definite dall’art. 61, comma 1, del TUB. Di conseguenza, la società istante deve determinare il pro rata senza inserire la posta relativa alle partecipazioni anche al numeratore del rapporto.

Indicazioni finali

La risoluzione si chiude con l’avvertimento alle Direzioni Regionali di vigilare affinché le istruzioni e i principi espressi siano osservati dagli uffici.