Sentenza del 05/12/2019 n. 31769 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria, che aveva annullato l'avviso di pagamento relativo al recupero di 32.687,17 euro di accise sul gasolio utilizzato negli anni 2003-2005. La CTR aveva ritenuto illegittimo l'atto perché notificato prima del decorso dei sessanta giorni previsti dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente e perché privo dell'indicazione specifica delle aliquote applicate. L'Agenzia ha sostenuto che in materia doganale operasse la disciplina speciale del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, e che l'avviso fosse sufficientemente determinato anche senza indicare espressamente le aliquote, essendo sufficiente la quantità di prodotto e l'importo richiesto.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo inapplicabile agli avvisi in materia doganale la sospensione di sessanta giorni prevista dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, poiché trova applicazione la disciplina speciale del D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11. Ha inoltre stabilito che, in materia di accise sui prodotti energetici, l'atto impositivo è determinato o determinabile mediante l'indicazione della quantità di prodotto consumato e dell'importo dovuto, senza necessità di indicare specificamente l'aliquota, quando questa è stabilita direttamente dalla legge in misura fissa o percentuale. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR della Liguria, in diversa composizione, per un nuovo esame del merito.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  Il contribuente può comunicare osservazioni e richieste entro sessanta giorni dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni

  La disposizione sul termine dilatorio di sessanta giorni non si applica agli avvisi di rettifica o accertamento in materia doganale quando opera la disciplina speciale prevista dal D.Lgs. n. 374 del 1990.

• D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11

  Costituisce la disciplina speciale del contraddittorio preventivo in materia doganale. La sua violazione rileva quando abbia prodotto un concreto pregiudizio al diritto di difesa del contribuente.

• D.Lgs. n. 374 del 1990, art. 11, comma 4-bis

  L'operatore interessato può comunicare osservazioni e richieste nel termine di 30 giorni decorrenti dalla data di consegna o di avvenuta ricezione del verbale

  Per le revisioni doganali successive alla riforma del 2012, il contraddittorio è assicurato mediante la possibilità di presentare osservazioni entro trenta giorni prima della notifica dell'avviso.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, artt. 2 e 3

  L'art. 2 distingue il fatto generatore dell'accisa dalla sua esigibilità, collegata all'immissione in consumo; l'art. 3 stabilisce che la liquidazione avviene applicando l'aliquota vigente alla quantità di prodotto immessa in consumo.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 21 e Allegato I

  Individuano i prodotti energetici sottoposti ad accisa, tra cui il gasolio, e le relative aliquote ordinarie.

• D.Lgs. n. 504 del 1995, Tabella A, punto 8

  Prevede l'aliquota agevolata del 30% dell'aliquota ordinaria per il gasolio impiegato in prove sperimentali, collaudi e revisioni di motori di aviazione e marina, nei quantitativi stabiliti dall'Amministrazione finanziaria.

• Art. 1346 c.c.

  L'oggetto dell'obbligazione deve essere determinato o determinabile. In materia di accise, la quantità del prodotto e l'importo richiesto possono rendere determinabile il tributo anche senza l'indicazione espressa dell'aliquota, se questa è già fissata dalla legge.

• Legge n. 241 del 1990, artt. 3 e 21-septies

  Sono richiamati in relazione agli obblighi di motivazione e ai vizi dell'atto amministrativo, ma la Corte ha escluso che la mancata indicazione dell'aliquota, nel caso concreto, rendesse indeterminabile o illegittimo l'avviso.

Massime di principio

• In materia doganale, prima di invocare il termine dilatorio generale di sessanta giorni previsto dallo Statuto del contribuente, occorre verificare l'esistenza di una disciplina speciale sul contraddittorio: tale disciplina prevale su quella generale.
• La violazione delle regole del contraddittorio amministrativo non determina automaticamente l'annullamento dell'atto; il contribuente deve dimostrare un concreto pregiudizio al proprio diritto di difesa, salvo i casi in cui la specifica disciplina preveda espressamente una diversa conseguenza.
• Per gli avvisi relativi ad accise con aliquote stabilite direttamente dalla legge, l'atto può essere sufficientemente determinato anche indicando soltanto la quantità del prodotto e l'imposta richiesta, senza riportare necessariamente l'aliquota applicata.
• La mancata indicazione dell'aliquota non comporta di per sé un difetto di motivazione quando il calcolo del tributo è ricavabile dalla base imponibile indicata e dalle aliquote legali applicabili.
• Il rinvio alla disciplina speciale deve essere verificato anche sotto il profilo temporale: le modalità del contraddittorio doganale sono cambiate con le riforme del 2012, sicché occorre applicare la versione normativa vigente all'epoca dei fatti.