Sentenza n. 3763/2026 - Napoli, Sezione 6

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato le ricevute con cui l’Agenzia delle Entrate, dopo avere sospeso le comunicazioni di opzione per controlli antifrode, le ha dichiarate non effettuate per mancato superamento dei controlli di coerenza e regolarità dei dati, con riferimento a crediti complessivi indicati nell’epigrafe. Hanno dedotto difetto di motivazione, per l’uso di una formula stereotipata non indicante il concreto dato incoerente; violazione del contraddittorio endoprocedimentale e carenza di istruttoria; violazione e falsa applicazione dell’art. 122-bis d.l. n. 34/2020, assumendo che il controllo preventivo dovesse limitarsi ai profili di rischio senza trasformarsi in una verifica sostanziale della spettanza del beneficio; violazione dei principi di buona fede, collaborazione e proporzionalità; nonché la giurisdizione del giudice amministrativo, ritenendo lo scarto un atto amministrativo preventivo e antifrode lesivo di un interesse legittimo. È stato chiesto anche il risarcimento dei danni. L’Agenzia delle Entrate ha eccepito il difetto di giurisdizione del giudice amministrativo in favore del giudice tributario, oltre al difetto di legittimazione attiva dell’impresa, sostenendo nel merito la legittimità della motivazione sintetica e del controllo ex art. 122-bis.

La decisione

Il TAR ha dichiarato il ricorso inammissibile per difetto di giurisdizione del giudice amministrativo, indicando quale giudice munito di giurisdizione la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Napoli. Il Collegio ha applicato il criterio del petitum sostanziale, ritenendo che la controversia riguardi l’efficacia fiscale delle comunicazioni di opzione e la fruizione di un’agevolazione tributaria, non una posizione autonoma di interesse legittimo relativa a un generico potere antifrode. Il Superbonus è una detrazione fiscale e lo sconto in fattura o la cessione del credito sono modalità alternative di fruizione del medesimo beneficio. Lo scarto, qualificando la comunicazione come non effettuata, sterilizza gli effetti fiscali dell’opzione, impedisce l’emersione e la circolazione del credito e, nella concreta fattispecie in cui non era stato effettuato il pagamento mediante bonifico parlante, preclude anche la fruizione ordinaria della detrazione. Lo scarto è quindi sostanzialmente riconducibile al diniego di agevolazione tributaria previsto dall’art. 19, comma 1, lett. h), d.lgs. n. 546/1992. La finalità preventiva e antifrode del controllo ex art. 122-bis non muta la natura tributaria del rapporto; la giurisdizione tributaria è esclusiva per materia e non dipende dalla qualificazione della posizione come diritto soggettivo o interesse legittimo. La contestuale impugnazione del provvedimento direttoriale generale n. 340450/2021 non sposta la giurisdizione, poiché sono stati impugnati anche gli atti individuali a contenuto tributario, che costituiscono l’oggetto principale della controversia; il giudice tributario può conoscere dell’atto generale presupposto e, se necessario, disapplicarlo. La questione della legittimazione dell’impresa è stata assorbita, dovendo la giurisdizione essere esaminata prima della legittimazione. Il giudizio può essere riproposto davanti al giudice tributario entro tre mesi dal passaggio in giudicato, ai sensi dell’art. 11 c.p.a. Le spese sono state integralmente compensate per la novità e complessità della questione e per il contrasto giurisprudenziale esistente.

Norme richiamate

• art. 119 d.l. n. 34/2020

  Disciplina il Superbonus quale detrazione fiscale per interventi di efficientamento energetico e riduzione del rischio sismico.

• art. 121 d.l. n. 34/2020

  Consente, in alternativa alla detrazione diretta, lo sconto in fattura o la cessione del credito d’imposta; tali modalità costituiscono forme alternative di fruizione della medesima agevolazione fiscale.

• art. 122-bis d.l. n. 34/2020

  Se all'esito del controllo risultano confermati i rischi di cui al comma 1, la comunicazione si considera non effettuata e l'esito del controllo e' comunicato al soggetto che ha trasmesso la comunicazione.

  Attribuisce all’Agenzia delle Entrate un potere di sospensione e controllo preventivo delle comunicazioni di opzione in presenza di profili di rischio, con possibilità di considerare la comunicazione non effettuata; tale potere opera nell’ambito di un rapporto tributario.

• punto 3.2 del provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 340450 del 1° dicembre 2021

  Prevede che, in caso di esito negativo dei controlli, la comunicazione dell’opzione sia considerata non effettuata.

• art. 2 d.lgs. n. 546/1992

  tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie comunque denominati

  Radica la giurisdizione tributaria in relazione alla natura tributaria del rapporto controverso, indipendentemente dalla qualificazione formale dell’atto o della posizione soggettiva.

• art. 19, comma 1, lett. h), d.lgs. n. 546/1992

  diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari

  Lo scarto della comunicazione di opzione è ricondotto alla categoria degli atti impugnabili come diniego di agevolazione tributaria, secondo un’interpretazione estensiva delle categorie di atti previste dalla norma.

• art. 11 c.p.a.

  Se, entro il termine perentorio di tre mesi dal passaggio in giudicato della pronuncia di cui al comma 1, la domanda è riproposta al giudice ivi indicato, nel successivo processo le parti restano vincolate a tale indicazione e sono fatti salvi gli effetti sostanziali e processuali che la domanda avrebbe prodotto se il giudice di cui è stata dichiarata la giurisdizione fosse stato adito fin dall'instaurazione del primo giudizio

  Consente la riproposizione della domanda davanti al giudice tributario indicato entro tre mesi dal passaggio in giudicato, conservando gli effetti sostanziali e processuali della domanda originaria, ferme preclusioni e decadenze.

• art. 60 c.p.a.

  Ha consentito la definizione del giudizio con sentenza in forma semplificata, sentite le parti nella camera di consiglio fissata per la domanda cautelare.

• art. 2, comma 2, l. n. 448/2001

  È richiamato quale disposizione modificativa dell’art. 2 d.lgs. n. 546/1992, nel delineare l’estensione della giurisdizione tributaria.

Massime di principio

• Le controversie relative alle comunicazioni di opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito derivanti dal Superbonus hanno natura tributaria quando mirano a ottenere la produzione degli effetti fiscali dell’opzione e la fruizione dell’agevolazione; la cognizione spetta quindi al giudice tributario, anche se l’atto impugnato è adottato nell’ambito di un controllo preventivo antifrode.
• Lo scarto di una comunicazione di opzione ex art. 122-bis d.l. n. 34/2020, con conseguente qualificazione della comunicazione come non effettuata, è sostanzialmente riconducibile al diniego di un’agevolazione tributaria ai sensi dell’art. 19, comma 1, lett. h), d.lgs. n. 546/1992, poiché impedisce l’emersione, la circolazione e l’utilizzazione del credito d’imposta.
• La finalità preventiva o antifrode del controllo e la natura non formalmente impositiva dell’atto non escludono la giurisdizione tributaria: ai fini del riparto rilevano il rapporto giuridico sottostante e l’effetto dell’atto sulla fruizione del beneficio fiscale, non la qualificazione tipologica dell’atto né la distinzione tra diritto soggettivo e interesse legittimo.
• La contestuale impugnazione di un atto direttoriale generale e degli atti individuali di scarto non radica la giurisdizione amministrativa quando l’oggetto principale della controversia resta il rapporto tributario; il giudice tributario può conoscere dell’atto generale presupposto e, se necessario, disapplicarlo.
• Nel riparto di giurisdizione, il petitum sostanziale deve essere individuato in base ai fatti allegati e al rapporto giuridico dedotto, non alla qualificazione prospettata dalla parte o alla forma dell’atto impugnato.

Come è indicizzato