Cassazione Civile, Sentenza n. 5640/2020 del 02/03/2020

Esito

La controversia

A seguito di una verifica generale nei confronti di una società a responsabilità limitata, l'Agenzia delle Entrate notificava il 5 settembre 2007 un avviso di accertamento, indicato nella sentenza anche come notificato il 9 agosto 2007, recuperando maggiori imposte IRES, IRAP e IVA. La società destinataria era stata incorporata dalla ricorrente ed era stata cancellata dal registro delle imprese il 5 dicembre 2007. Il 13 febbraio 2008 il ricorso contro l'accertamento veniva tuttavia proposto in nome della società incorporata, già estinta; la società incorporante si costituiva nel giudizio di primo grado il 26 settembre 2008. La Commissione tributaria provinciale di Verona rigettava il ricorso per carenza di legittimazione attiva; la Commissione tributaria regionale del Veneto confermava tale statuizione e svolgeva anche considerazioni sul merito della pretesa. La società incorporante proponeva cinque motivi di ricorso per cassazione: con i primi tre deduceva, rispettivamente, violazione degli artt. 2495 e 2504-bis c.c. sulla sopravvivenza della società incorporata e sulla legittimazione, violazione degli artt. 24 e 111 Cost. e degli artt. 10 e 18 del D.Lgs. n. 546/1992 perché l'identificazione del soggetto che contestava l'accertamento non avrebbe pregiudicato il contraddittorio, e violazione dell'art. 75 c.p.c. per non avere riconosciuto efficacia sanante alla costituzione dell'incorporante. Con il quarto motivo lamentava la violazione dell'art. 276, secondo comma, c.p.c., sostenendo che, rilevato il difetto di legittimazione, il giudice non potesse pronunciarsi sul merito. Con il quinto denunciava omessa motivazione su un fatto controverso e decisivo, contestando l'accertamento di merito.

La decisione

La Corte rigetta integralmente il ricorso. Dichiara infondati i primi tre motivi: ai sensi dell'art. 10 del D.Lgs. n. 546/1992, la legittimazione a ricorrere spetta al soggetto passivo dell'imposizione che esista al momento della proposizione del ricorso; la società incorporata, cancellata dal registro delle imprese il 5 dicembre 2007, era già estinta quando il ricorso fu proposto il 13 febbraio 2008. In applicazione del principio di continuità della fusione, la lite avrebbe dovuto essere instaurata direttamente dalla società incorporante, e la sua successiva costituzione non rende legittima la proposizione originaria in nome di un soggetto inesistente. La Corte considera invece inammissibili il quarto e il quinto motivo, diretti contro le argomentazioni sul merito svolte dalla CTR ad abundantiam dopo avere rilevato la carenza di legittimazione: tali argomentazioni non incidono sulla decisione pregiudiziale e non sussiste interesse a impugnarle. La società ricorrente è condannata alle spese del giudizio di cassazione, liquidate in euro 13.300, oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• art. 2495 c.c.

  Sul punto, la riforma di cui al D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, ha risolto un problema molto discusso in passato, chiarendo che la cancellazione della società dal registro delle imprese ha natura costitutiva, cioè determina l’estinzione della società, anche se rimangono creditori da soddisfare.

  La cancellazione dal registro delle imprese determina l'estinzione della società; la Corte richiama inoltre il principio, riferito all'art. 2495, secondo comma, c.c., per cui tale disciplina si applica anche alle cancellazioni anteriori al 1° gennaio 2004.

• art. 2504-bis c.c.

  Tale disposizione ha introdotto, cioè, anche per la fusione (oltre che per le trasformazioni di società) il cosiddetto principio di continuità (cfr. Sez. U, Ordinanza n. 2637 del 08/02/2006, Rv. 586135-01) in virtù del quale la società resta la stessa e sopravvive al nuovo assetto organizzativo.

  La fusione realizza un mutamento organizzativo in continuità: l'incorporante prosegue nei rapporti della società partecipante. Quando però l'incorporata è stata cancellata ed è estinta prima dell'instaurazione della lite, il ricorso deve essere proposto direttamente dall'incorporante.

• art. 10 del D.Lgs. n. 546/1992

  a mente del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 10, la parte ricorrente s’identifica con il soggetto passivo dell’imposizione tributaria. Ovviamente, affinchè tale titolarità al ricorso sussista, è necessario che il soggetto (persona fisica o giuridica) esista al momento della proposizione del ricorso.

  Nel processo tributario la legittimazione a proporre ricorso spetta al soggetto passivo dell'imposizione, il quale deve esistere al momento in cui il ricorso è proposto.

• art. 276, secondo comma, c.p.c.

  Di contro, va richiamato il principio secondo cui qualora il giudice dopo una statuizione d’inammissibilità (o declinatoria di giurisdizione o di competenza) della controversia abbia impropriamente inserito nella sentenza argomentazioni sul merito, la parte soccombente non ha l’onere nè l’interesse ad impugnare tale statuizione, sicchè è ammissibile l’impugnazione che si rivolga alla sola statuizione pregiudiziale, mentre è inammissibile, per difetto di interesse, l’impugnazione nella parte in cui pretenda un sindacato anche in ordine alla motivazione sul merito, svolta ad abundantiam nella sentenza gravata.

  La Corte ritiene che, una volta rilevata una ragione processuale preclusiva, le argomentazioni sul merito formulate ad abundantiam non siano oggetto di impugnazione utile, poiché non incidono sulla decisione e manca l'interesse a ottenerne il sindacato.

• art. 75 c.p.c.

  La norma è richiamata come parametro del terzo motivo, ma la Corte non ne formula né ne applica una specifica interpretazione autonoma.

Massime di principio

• Nel processo tributario la legittimazione a impugnare l'atto impositivo spetta al soggetto passivo della pretesa che esista al momento della proposizione del ricorso; una società già cancellata dal registro delle imprese ed estinta non può proporre validamente il ricorso in proprio.
• Se la società destinataria dell'atto è stata incorporata e cancellata prima dell'instaurazione del giudizio, il ricorso deve essere proposto direttamente dalla società incorporante, che prosegue nei rapporti della società incorporata in forza del principio di continuità della fusione.
• La costituzione in giudizio dell'incorporante successivamente alla proposizione del ricorso in nome della società incorporata già estinta non trasforma retroattivamente quest'ultima in un soggetto legittimato ad agire.
• Quando una decisione si fonda su una statuizione pregiudiziale d'inammissibilità, le argomentazioni sul merito svolte ad abundantiam non sono autonomamente impugnabili in assenza di interesse, perché non incidono sulla decisione.

Come è indicizzato