Cassazione Civile, Sentenza n. 14274/2020 del 08/07/2020

Esito

La controversia

La controversia origina da avvisi di accertamento relativi a IVA e IRAP della società e a IRPEF e addizionali dei soci per gli anni d’imposta 2004, 2005 e 2006. L’Agenzia aveva ricostruito maggiori ricavi sulla base delle movimentazioni bancarie del conto corrente intestato alla società. La Commissione tributaria provinciale di Napoli aveva accolto parzialmente i ricorsi dei contribuenti, riducendo del 75% i maggiori ricavi accertati e i corrispondenti redditi di partecipazione. La Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 60/45/2012 depositata il 23 febbraio 2012, accolse parzialmente sia l’appello principale dell’Agenzia sia quello incidentale dei contribuenti, confermando gli importi recuperati sulla base degli accertamenti bancari ma detraendo i ricavi già dichiarati, per evitare una doppia imposizione. I contribuenti hanno proposto sette motivi di ricorso per cassazione. Con i primi due hanno contestato, ai sensi dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, la legittimità dell’accertamento bancario e analitico-induttivo, sostenendo che sul conto transitavano anche movimentazioni personali dei soci e che non sussistevano incongruenze giustificative. Con il terzo hanno denunciato violazione degli artt. 23 e 53 Cost. e dell’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, lamentando un contrasto con il principio di capacità contributiva e una duplicazione d’imposta. Con il quarto e il quinto hanno censurato, invocando gli artt. 32 e 38 del D.P.R. n. 600/1973 e vizi motivazionali, le valutazioni della CTR sulla corrispondenza tra versamenti e incassi e sulla documentazione esaminata, chiedendo in sostanza una diversa valutazione dei fatti e delle prove. Con il sesto hanno denunciato omessa pronuncia e violazione dell’art. 112 c.p.c., sostenendo che la CTR non si fosse pronunciata sull’anno d’imposta 2005. Con il settimo hanno lamentato omessa pronuncia sulla dedotta nullità degli avvisi notificati alla società per difetto di motivazione.

La decisione

La Corte ha preliminarmente dichiarato inammissibile perché tardivo il controricorso dell’Agenzia delle Entrate: il ricorso per cassazione era stato notificato il 21 giugno 2012, mentre il controricorso, datato 1° settembre 2013, era stato notificato il 16 settembre 2013. Ha rigettato i primi due motivi: la presunzione relativa alle movimentazioni bancarie può essere superata soltanto con prova analitica riferita a ciascun movimento; l’ammissione che sul conto transitassero indistintamente operazioni societarie e personali non era sufficiente, e nel ricorso non risultava fornita la prova liberatoria analitica. Il terzo motivo, concernente la capacità contributiva e la duplicazione d’imposta, non ha condotto alla cassazione: la CTR aveva già detratto i ricavi dichiarati proprio per evitare la doppia imposizione. Il quarto e il quinto motivo sono stati dichiarati inammissibili perché formulati congiuntamente come violazioni di legge e vizi motivazionali e diretti, in sostanza, a ottenere una nuova valutazione del merito e delle prove, non consentita in sede di legittimità. Il sesto motivo è stato rigettato: la sentenza d’appello identificava tutti gli atti impositivi, compresi quelli relativi al 2005, e si pronunciava sui tre anni d’imposta. Il settimo motivo è stato dichiarato inammissibile per genericità e difetto di autosufficienza, poiché i ricorrenti non avevano indicato il passaggio dei ricorsi originari in cui la censura di difetto di motivazione degli avvisi era stata introdotta e poi riproposta in appello. In conclusione, il ricorso è stato rigettato, senza statuizione sulle spese, in ragione della tardività del controricorso.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 32

  In tema di accertamento delle imposte sui redditi, al fine di superare la presunzione posta a carico del contribuente dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 32 (in virtù della quale i prelevamenti ed i versamenti operati su conto corrente bancario vanno imputati a ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività d’impresa), non è sufficiente una prova generica circa ipotetiche distinte causali dell’affluire di somme sul proprio conto corrente, ma è necessario che il contribuente fornisca la prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione alle operazioni già evidenziate nelle dichiarazioni, ovvero dell’estraneità delle stesse alla sua attività.

  La presunzione derivante dalle movimentazioni bancarie è superabile soltanto mediante prova analitica della riferibilità o dell’estraneità di ciascuna movimentazione; non basta affermare genericamente che il conto era utilizzato anche per operazioni personali.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  I ricorrenti hanno invocato la disposizione contestando l’applicazione dell’accertamento analitico-induttivo, ma la sentenza non ne formula un’autonoma interpretazione.

• Costituzione, art. 53

  La CTR confermava invece gli importi recuperati ad imposta negli avvisi, individuati sulla base di accertamenti bancari condotti sul conto corrente intestato alla società – su cui i contribuenti deducevano transitassero anche movimentazioni personali -, detratti però i ricavi già sottoposti a tassazione in sede di dichiarazione dei redditi dei contribuenti per ciascun anno di imposta, al fine di evitare la doppia imposizione nel rispetto del principio di capacità contributiva.

  Il principio di capacità contributiva, nel caso esaminato, è stato rispettato sottraendo dagli importi accertati i ricavi già assoggettati a tassazione, così da evitare una duplicazione impositiva.

• Costituzione, art. 23

  La disposizione è stata richiamata dai ricorrenti, ma la sentenza non ne espone un’autonoma interpretazione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 38

  La disposizione è stata invocata dai ricorrenti nei motivi relativi alle valutazioni della CTR e alla motivazione degli avvisi, ma la Corte non ne formula un’autonoma interpretazione.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Non solo l’intestazione identifica tutti e 9 gli atti impositivi oggetto della pronuncia, compresi i tre per l’anno 2005, e ciò fa parte della sentenza, ma ad es. nel quarto capoverso a pag.3 si legge “la società con il su menzionato ricorso ha contestato i maggiori ricavi accertati per l’anno 2004, quantificati in Euro 376.443,17 per l’anno 2005, in Euro 429.383,43 e per l’anno 2006 in Euro 482.383,26” e ancora, nel capoverso successivo, “L’A.F. ha ispezionato le operazioni bancarie sui c/c della società (…) per l’anno 2004 (…) per l’anno 2005 (…) per l’anno 2006 (…)”, tanto quanto ai prelevamenti quanto ai versamenti.

  Non sussiste omessa pronuncia quando il contenuto della decisione, letto anche alla luce dell’intestazione e delle motivazioni, mostra che il giudice ha esaminato tutti gli atti e gli anni d’imposta compresi nella controversia.

• Codice di procedura civile, art. 366, comma 1, n. 3

  In tema di ricorso per cassazione, il principio di autosufficienza – prescritto, a pena di inammissibilità, dall’art. 366 c.p.c., comma 1, n. 3 – è volto ad agevolare la comprensione dell’oggetto della pretesa e del tenore della sentenza impugnata, da evincersi unitamente ai motivi dell’impugnazione: ne deriva che il ricorrente ha l’onere di operare una chiara funzionale alla piena valutazione di detti motivi in base alla sola lettura del ricorso, al fine di consentire alla Corte di cassazione (che non è tenuta a ricercare gli atti o a stabilire essa stessa se ed in quali parti rilevino) di verificare se quanto lo stesso afferma trovi effettivo riscontro, anche sulla base degli atti o documenti prodotti sui quali il ricorso si fonda, la cui testuale riproduzione, in tutto o in parte, è invece richiesta quando la sentenza è censurata per non averne tenuto conto.

  Il ricorso per cassazione deve esporre in modo autosufficiente gli elementi necessari a comprendere e verificare la censura; quando si deduce che il giudice non ha considerato un atto o un documento, occorre riprodurne testualmente la parte rilevante.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 3

  Va al proposito reiterato che il vizio di omessa, o insufficiente o contraddittoria motivazione, deducibile in sede di legittimità comunque non ai sensi del n. 3, ma ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, sussiste solo se nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o deficiente esame di punti decisivi della controversia, e non può invece consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, perchè la citata norma non conferisce alla Corte di Cassazione il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice del merito al quale soltanto spetta individuare le fonti del proprio convincimento, e, all’uopo, valutarne le prove, controllarne l’attendibilità e la conclu-denza, e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, come nella specie.

  La Corte ha richiamato la distinzione tra il vizio di violazione di legge e il vizio motivazionale: quest’ultimo non può essere usato per ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove, riservata al giudice di merito.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Va al proposito reiterato che il vizio di omessa, o insufficiente o contraddittoria motivazione, deducibile in sede di legittimità comunque non ai sensi del n. 3, ma ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, sussiste solo se nel ragionamento del giudice di merito, quale risulta dalla sentenza, sia riscontrabile il mancato o deficiente esame di punti decisivi della controversia, e non può invece consistere in un apprezzamento dei fatti e delle prove in senso difforme da quello preteso dalla parte, perchè la citata norma non conferisce alla Corte di Cassazione il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico-formale e della correttezza giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice del merito al quale soltanto spetta individuare le fonti del proprio convincimento, e, all’uopo, valutarne le prove, controllarne l’attendibilità e la conclu-denza, e scegliere, tra le risultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione, come nella specie.

  Il vizio motivazionale rileva se manca o è carente l’esame di un punto decisivo; non consente alla Cassazione di sostituire la propria valutazione delle prove a quella del giudice di merito.

Massime di principio

• Per superare la presunzione relativa alle movimentazioni bancarie prevista dall’art. 32 del D.P.R. n. 600/1973, il contribuente deve fornire una giustificazione analitica per ogni singolo movimento, dimostrandone la riferibilità a operazioni già dichiarate oppure l’estraneità all’attività. La prova generica che il conto fosse utilizzato anche per movimenti personali non è sufficiente.
• La censura di omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione non può essere diretta a ottenere una diversa valutazione dei fatti e delle prove: il controllo di legittimità riguarda il mancato o carente esame di punti decisivi e la correttezza logico-giuridica della motivazione, mentre la selezione e la valutazione delle risultanze probatorie spettano al giudice di merito.
• Quando il ricorrente denuncia che il giudice non ha esaminato atti o documenti, deve indicare e riprodurre nel ricorso le parti rilevanti, così da consentire alla Corte di verificare la censura sulla base del ricorso stesso; la mancata indicazione degli atti processuali in cui la questione era stata introdotta può rendere il motivo inammissibile per difetto di autosufficienza.
• La contestazione di omessa pronuncia va verificata considerando la sentenza nel suo complesso, inclusi l’intestazione, la ricostruzione della controversia e le motivazioni: il riferimento complessivo agli atti impositivi e agli anni d’imposta può dimostrare che la questione è stata effettivamente decisa.

Come è indicizzato