Sentenza del 05/11/2018 n. 24 - Comm. Trib. Reg. Valle d'Aosta

Esito

La controversia

La società contestava gli avvisi di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate aveva disconosciuto la detassazione prevista dalla cosiddetta Tremonti-ter, relativa al 50% degli investimenti in nuovi macchinari e apparecchiature. L'investimento riguardava tre turbine Pelton e relativi carroponte, acquistati nell'ambito della realizzazione di una centrale idroelettrica. La ricorrente sosteneva che le turbine fossero state consegnate il 24 giugno 2010 e contabilizzate in uno stato di avanzamento lavori al 30 giugno 2010, quindi entro il termine previsto dalla norma, anche se fatture e documenti risultavano intestati alla società appaltatrice e la fattura definitiva era stata emessa il 21 dicembre 2010. Contestava inoltre il trattamento delle sanzioni e chiedeva l'applicazione del cumulo giuridico.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto l'appello e confermato la sentenza di primo grado, ritenendo legittimo il recupero a tassazione delle perdite utilizzate negli anni successivi e della maggiore IRES, oltre agli interessi e alle sanzioni nei limiti già rideterminati dall'Ufficio. La documentazione prodotta non dimostrava in modo sufficiente che l'investimento fosse stato acquisito dalla società ricorrente entro il 30 giugno 2010: i DDT e le fatture erano intestati alla società appaltatrice, la fattura era stata emessa dopo il termine agevolato, non risultava provato il passaggio di proprietà alla ricorrente e la tabella interna di contabilizzazione non era equiparabile a un formale SAL accettato e liquidato. La società è stata inoltre condannata al pagamento di 3.000 euro per spese di lite.

Norme richiamate

• Art. 5, comma 1, D.L. n. 78/2009, convertito dalla L. n. 102/2009

  È escluso dall'imposizione sul reddito di impresa il 50 per cento del valore degli investimenti in macchinari ed apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella ATECO [...] fatti a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 30 giugno 2010.

  L'agevolazione Tremonti-ter si applica esclusivamente agli investimenti effettuati nel periodo compreso tra il 1° luglio 2009 e il 30 giugno 2010. Trattandosi di una norma agevolativa ed eccezionale, deve essere interpretata restrittivamente e non può essere estesa a soggetti diversi da quello che ha direttamente effettuato l'investimento senza una chiara base normativa.

• Art. 109 TUIR

  Le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa o successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale.

  Per individuare il periodo d'imposta dell'investimento occorre applicare il principio generale di competenza. Non è sufficiente dimostrare una mera presenza materiale del bene o una contabilizzazione interna: devono risultare provate la consegna o spedizione e, se successivo, il trasferimento della proprietà o di altro diritto reale.

• Art. 1666 cod. civ.

  Nel caso di lavori eseguiti mediante appalto, la società richiamava la possibilità di considerare rilevante l'accettazione formale dello stato di avanzamento lavori entro il termine agevolato. Tuttavia, nel caso concreto, la documentazione prodotta non è stata ritenuta idonea a provare un SAL formalmente accettato e liquidato entro il 30 giugno 2010.

• Art. 12 delle preleggi

  La norma agevolativa, in quanto eccezionale rispetto all'ordinaria imposizione fiscale, deve essere interpretata secondo il suo tenore letterale e non può essere oggetto di estensione analogica o interpretazione ampliativa.

• Art. 12 D.Lgs. n. 472/1997

  La disposizione disciplina il cumulo giuridico delle sanzioni. L'Agenzia delle Entrate ha proceduto al ricalcolo: per gli anni 2012 e 2013 l'importo è rimasto invariato, mentre per il 2014 le sanzioni sono state annullate in autotutela.

Massime di principio

• Per usufruire di un'agevolazione fiscale soggetta a un termine temporale, l'investimento deve essere collocato entro tale termine secondo i criteri fiscali di competenza, non sulla base della sola data di pagamento o di una registrazione contabile interna.
• In caso di beni mobili, occorre documentare con elementi coerenti e formalmente attendibili la consegna o spedizione e, quando rilevante, il trasferimento della proprietà. La fattura emessa dopo il termine non è necessariamente decisiva da sola, ma costituisce un elemento contrario se manca altra prova certa dell'acquisto tempestivo.
• Quando l'investimento è realizzato tramite appalto, è essenziale dimostrare formalmente l'accettazione del SAL, la sua riferibilità al committente, la liquidazione entro il termine e il collegamento con il bene agevolabile. Prospetti interni o tabelle non formalizzate possono essere insufficienti.
• Il soggetto che pretende l'agevolazione deve dimostrare che l'investimento è stato effettuato direttamente da lui. Fatture, ordini e DDT intestati a una società appaltatrice distinta possono impedire il riconoscimento del beneficio alla committente.
• Il vantaggio economico indiretto eventualmente ottenuto dal committente non sostituisce il requisito giuridico della titolarità dell'investimento e non consente di trasferire automaticamente un'agevolazione fiscale da una società all'altra.
• Per le agevolazioni fiscali, l'onere della prova documentale è particolarmente rigoroso: occorre predisporre una filiera documentale completa, coerente e cronologicamente verificabile tra contratto, ordine, consegna, SAL, accettazione, fattura, pagamento e trasferimento della proprietà.