Cassazione Civile, Sentenza n. 33766/2024 del 21/12/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento relativi ai periodi d'imposta 2011-2012: (rilievo 1) diniego di detrazione IVA per acquisti promiscuamente utilizzati tra attività di holding (indetraibile) e attività di consulenza gestionale (detraibile) per presunta assenza di "criteri oggettivi" (art. 19, comma 4, DPR 633/1972) e metodo di riparto (pro rata) basato su rilevazioni del personale ritenute "soggettive"; (rilievo 2) contestazioni IRES per indebita deduzione di costi infragruppo (non oggetto dell'appello dell'Ufficio in relazione al rilievo 1).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi quattro motivi di ricorso: 1) ha dichiarato l'assenza di legittimazione passiva in grado d'appello di CIR S.p.A. con riferimento al rilievo IVA che riguardava solo SOGEFI, cassando la parte di sentenza relativa senza rinvio; 2) ha ritenuto la motivazione della CTR contraddittoria e scollegata dal thema decidendum (il giudice d'appello aveva motivato anche con questioni attinenti a IRES non impugnate), cassando senza rinvio le parti relative; 3) e 4) ha ritenuto che il metodo di calcolo del prorata adottato da SOGEFI (separazione volontaria ai sensi dell'art. 36 DPR 633/1972 e rilevazione delle ore da parte del personale) debba essere valutato nuovamente: la normativa e la giurisprudenza comunitaria impongono criteri oggettivi e verificabili, ma non l'obbligo di procedure automatizzate; la CTR non ha verificato se il metodo concretamente adottato fosse effettivamente in grado di riflettere oggettivamente l'imputazione reale delle spese. Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in diversa composizione per nuovo esame delle modalità di calcolo del prorata e per la regolazione delle spese di legittimità. Sono stati assorbiti gli ulteriori motivi.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 4

  «per i beni ed i servizi in parte utilizzati per operazioni non soggette all' imposta la detrazione non è ammessa per la quota imputabile a tali utilizzazioni e l'ammontare indetraibile è determinato secondo criteri oggettivi, coerenti con la natura dei beni e servizi acquistati. Gli stessi criteri si applicano per determinare la quota di imposta indetraibile relativa ai beni e servizi in parte utilizzati per fini privati o comunque estranei all'esercizio dell'impresa, arte e professione»

  La Corte ricorda che la legge impone l'uso di criteri oggettivi e verificabili per determinare la quota indetraibile dell'IVA (prorata), sicché il metodo deve permettere di verificare a posteriori che la ripartizione corrisponda all'effettivo utilizzo. Tuttavia non è obbligatorio che il metodo sia basato su procedure automatizzate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 36, comma 3

  Riferimento alla possibilità di opzione per la separazione volontaria delle attività ai fini IVA (holding vs attività gestionale); la Corte prende atto che SOGEFI aveva esercitato tale opzione e che il metodo di ripartizione utilizzato deve essere valutato alla luce dei criteri oggettivi richiesti.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 173 (par. 1 e 2)

  La Corte richiama i principi della direttiva: il prorata va determinato per il complesso delle operazioni e gli Stati membri devono prevedere metodi che garantiscano che la detrazione rifletta oggettivamente la quota reale di imputazione delle spese tra operazioni detraibili e non. Il metodo pre-scelto deve dare un risultato più preciso del criterio basato sul volume d'affari.

• D.lgs. n. 546/1992, art. 53, comma 2

  Richiamato in riferimento alla distinzione tra cause scindibili e litisconsorzio nel processo tributario; la Corte evidenzia che l'impugnazione limitata a taluni rapporti non legittima automaticamente tutte le controparti ad essere resistenti in appello.

• Codice di procedura civile: artt. 331, 332, 111, 112, 132, 360

  Utilizzati per richiamare principi processuali: disciplina del litisconsorzio e delle cause scindibili, obbligo di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, motivazione adeguata e ragioni di cassazione per vizi di motivazione o omissione di esame di fatti decisivi (art. 360 c.p.c.).

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia dell'UE (Corte di Giustizia)

  Citate pronunce (Balgarska natsionalna televizia C‑21/20; Gemeente Dinkelland C‑674/22; Securenta C‑437/06; CTT C‑661/18; Volkswagen Financial Services C‑153/17) per stabilire che: il prorata deve riflettere oggettivamente l'imputazione reale delle spese; gli Stati membri hanno discrezionalità ma devono garantire risultati oggettivi; il metodo scelto non deve essere il più preciso in assoluto ma migliore del semplice criterio del volume d'affari.

Massime di principio

• Se l'impugnazione in appello riguarda solo una delle società in un contenzioso che ha riguardato più soggetti, le altre società non sono automaticamente legittimate passive in appello se la decisione di primo grado non è stata impugnata relativamente alle loro posizioni (distinzione tra cause scindibili e litisconsorzio).
• Il giudice d'appello non può fondare la propria decisione su questioni non oggetto dell'appello: la motivazione deve essere pertinente al thema decidendum e coerente con gli atti di impugnazione.
• Per la determinazione del pro rata IVA (art.19 DPR 633/1972 e Direttiva 2006/112/CE): il contribuente deve adottare un metodo oggettivo e verificabile che rifletta l'effettivo utilizzo dei beni e servizi tra operazioni detraibili e non detraibili; tuttavia non esiste un obbligo di utilizzare procedure automatizzate, purché il metodo consenta una verifica a posteriori e sia ragionevolmente accurato rispetto al criterio del volume d'affari.
• La scelta di separazione volontaria delle attività ai fini IVA (art.36 DPR 633/1972) è legittima ma impone la tenuta di criteri di allocazione che consentano di provare la reale destinazione dei costi: rilevazioni del personale (es. rilevazione ore) possono essere valide se documentate, coerenti e controllabili.
• In fase di contenzioso, documentare e rendere verificabile la metodologia adottata (regole di imputazione, registrazioni, audit trail, correlazione tra costi e fatture/servizi resi) è determinante per superare contestazioni sulla oggettività del criterio di riparto.
• Se il giudice di merito ha omesso di valutare fatti decisivi o ha dato motivazioni inconferenti, è possibile la cassazione con rinvio per nuovo esame da parte del giudice di merito in diversa composizione.