Cassazione Civile, Ordinanza n. 18341/2024 del 04/07/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento per IVA, IRAP e IRPEF relativo all'anno d'imposta 2014, emesso sulla base di un processo verbale della Guardia di finanza nei confronti di tre soggetti ritenuti responsabili solidali per le sanzioni, in quanto amministratori di fatto di una società ritenuta cartiera e inserita in una frode carosello a vantaggio di altra società beneficiaria finale. Secondo l'Ufficio, la società verificata aveva omesso le scritture contabili e le dichiarazioni fiscali, acquistando merci in esenzione IVA tramite false dichiarazioni di intento e cedendole poi a prezzi concorrenziali. I ricorrenti hanno contestato: la possibilità di applicare agli amministratori di fatto la regola dell'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003 sulla riferibilità esclusiva delle sanzioni alla persona giuridica; l'insufficienza o l'erroneità della prova della loro qualità di amministratori di fatto e di beneficiari della frode; la violazione del contraddittorio endoprocedimentale; la rilevanza delle dichiarazioni di terzi e degli esiti del procedimento penale; nonché, per uno dei ricorrenti, l'apparente carenza di motivazione e l'omessa valutazione di fatti storici asseritamente decisivi.

La decisione

La Corte ha rigettato entrambi i ricorsi. Ha ritenuto inammissibile, per difetto di specificità, la censura sul contraddittorio endoprocedimentale, osservando che dagli atti richiamati dalla CTR risultava un accesso/verifica in loco con invito anche agli amministratori di fatto, da questi declinato, e che in tale ipotesi l'art. 12 della l. n. 212 del 2000 richiede solo il rispetto del termine dilatorio tra PVC e atto impositivo. Ha poi rigettato nel merito la censura sull'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, richiamando l'orientamento secondo cui la regola dell'esclusiva riferibilità delle sanzioni alla persona giuridica non opera quando la società sia una mera cartiera costituita artificiosamente ai fini illeciti, poiché in tal caso le violazioni vanno riferite alla persona fisica che ha agito nel proprio esclusivo interesse e tratto il beneficio economico. Ha inoltre ritenuto utilizzabili le dichiarazioni rese da terzi e acquisite nel PVC, ha giudicato inammissibili o infondate le censure di omessa motivazione e omesso esame di fatti decisivi, e ha confermato che, in presenza di una società fittizia, la presenza di elementi sintomatici della gestione di fatto e del vantaggio economico era logicamente sufficiente. I ricorrenti sono stati condannati in solido alle spese.

Norme richiamate

• art. 7 d.l. n. 269 del 2003

  riferibilità esclusiva alla persona giuridica delle sanzioni amministrative tributarie

  La regola dell'esclusiva riferibilità delle sanzioni alla persona giuridica non si applica quando la società è una cartiera costituita artificiosamente per fini illeciti e utilizzata come schermo dall'amministratore di fatto per il proprio personale vantaggio.

• artt. 9 e 11 d.lgs. n. 472 del 1997

  Non sono applicabili in via tale da escludere la responsabilità della persona fisica quando la società è una mera fictio utilizzata per frodi tributarie a beneficio del gestore di fatto.

• art. 3 d.lgs. n. 472 del 1997

  È richiamato dai ricorrenti come principio di legalità in materia sanzionatoria, ma la Corte non ne ricava una diversa soluzione rispetto al criterio della riferibilità personale dell'illecito nella società cartiera.

• art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  non sono ammessi il giuramento e la prova testimoniale

  Il divieto riguarda la prova testimoniale assunta dal giudice tributario, non le dichiarazioni di terzi raccolte dai verificatori e inserite nel PVC, che sono utilizzabili come elementi di prova.

• art. 12 l. n. 212 del 2000

  In caso di accesso, ispezione o verifica nei locali aziendali, prevede il termine dilatorio prima dell'emissione dell'atto impositivo; non richiede ulteriori forme di contraddittorio se la verifica è avvenuta in loco.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  È evocato dai ricorrenti in tema di motivazione degli atti, ma la Corte non fonda su di esso la decisione.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  È richiamato nei motivi di ricorso in relazione alla motivazione della sentenza tributaria, ma la Corte esclude il vizio lamentato.

• art. 132 c.p.c.

  La sentenza della CTR non è ritenuta affetta da mancanza o apparenza di motivazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato per il requisito della motivazione; la Corte ritiene la motivazione della CTR sufficiente e intellegibile.

• art. 116 c.p.c.

  Non consente una nuova valutazione del materiale probatorio in cassazione; il giudice di merito può attingere il proprio convincimento dalle prove ritenute più attendibili.

• art. 2639 c.c.

  È richiamato per definire l'amministratore di fatto, ma la Corte ritiene che nel caso concreto la CTR abbia logicamente desunto tale qualità da elementi indiziari e dal ruolo sostanziale svolto.

• art. 11 disp. prel. c.c.

  Richiamato nei motivi sul profilo temporale e sull'asserita applicazione di norme abrogate, ma la Corte non accoglie la tesi difensiva.

• art. 12 disp. prel. c.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso sul profilo dell'interpretazione normativa, senza esito favorevole ai ricorrenti.

• art. 360 c.p.c.

  Viene richiamato nei singoli motivi di ricorso; la Corte dichiara alcuni motivi inammissibili per difetto di specificità e altri infondati.

Massime di principio

• La disciplina speciale dell'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, che concentra le sanzioni tributarie sulla persona giuridica, non opera quando l'ente sia una società meramente fittizia o cartiera costituita per fini illeciti: in tal caso la sanzione può essere riferita alla persona fisica che ha effettivamente gestito l'ente e beneficiato delle violazioni.
• Per configurare la responsabilità dell'amministratore di fatto in una società cartiera non è necessario un formalismo organizzativo tipico della gestione ordinaria: possono bastare gli elementi sintomatici del controllo sostanziale e della diretta utilità economica tratta dalla frode.
• Nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi e raccolte dagli organi verificatori nel PVC sono utilizzabili come elementi di prova, pur restando preclusa la prova testimoniale in senso stretto davanti al giudice.
• In presenza di accesso, ispezione o verifica nei locali aziendali, il contraddittorio endoprocedimentale è soddisfatto dal termine dilatorio tra PVC e atto impositivo; il contribuente che eccepisca la sua violazione deve indicare con precisione le modalità della verifica e il contenuto rilevante degli atti.
• In cassazione non è consentita una nuova valutazione del merito probatorio: le censure che mirano solo a sostituire una diversa lettura dei fatti a quella del giudice di merito sono inammissibili.
• La motivazione della sentenza è apparente solo quando manchino davvero gli elementi logici e fattuali del percorso decisorio; è invece sufficiente una motivazione concisa ma intellegibile, che renda controllabile la ratio decidendi.
• In una frode carosello realizzata tramite società cartiera, la qualità di beneficiario della frode può essere desunta in via presuntiva dalla stessa struttura artificiosa dell'operazione e dalla funzione di schermo dell'ente.

Come è indicizzato