Cassazione Civile, Ordinanza n. 00516/2023 del 11/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2006 emesso nei confronti di un’autoscuola individuale, con cui l’Ufficio contestava l’omessa contabilizzazione di ricavi e rideterminava reddito d’impresa, IRPEF, IRAP, IVA e addizionali, irrogando anche sanzioni. L’accertamento si fondava non solo sullo scostamento dagli studi di settore, ma anche su ulteriori anomalie contabili e gestionali: errata compilazione del registro corrispettivi, omessa indicazione dell’IVA su prestazioni di servizi, inesatta compilazione delle schede carburante, omessa registrazione di candidati/allievi e profili dubbi relativi alla disponibilità di una terza autovettura. La CTP aveva accolto solo in parte il ricorso del contribuente, riducendo i maggiori ricavi; la CTR, invece, rigettava l’appello principale del contribuente e accoglieva l’appello incidentale dell’Ufficio, confermando integralmente l’atto impositivo. In cassazione il contribuente deduceva, in sintesi: 1) violazione delle norme sul processo tributario per aver la CTR ritenuto inammissibili/tardive le produzioni documentali e per asserita contraddittorietà della motivazione; 2) violazione delle norme sull’accertamento e sugli studi di settore, sostenendo che la rettifica fosse in realtà fondata solo su quelli e che bastasse una diversa lettura dell’allegato 7 del PVC per ridurre i maggiori ricavi; 3) violazione delle norme sull’accertamento induttivo e sull’inattendibilità delle scritture contabili, contestando la valutazione delle singole irregolarità; 4) violazione delle presunzioni, lamentando un uso improprio di presunzioni e una doppia presunzione sulle lezioni "in nero"; 5) nullità per omessa pronuncia sul motivo di appello relativo all’illegittimo ricorso al metodo induttivo; 6) nullità per carenza di motivazione sull’appello incidentale dell’Agenzia. La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso: ha ritenuto inammissibili i primi, terzo, quarto e quinto motivi perché non si confrontavano con la ratio decidendi o attenevano a valutazioni di merito non sindacabili in sede di legittimità; ha ritenuto infondato il secondo nei limiti in cui contestava la legittimità dell’accertamento, osservando che la rettifica non si basava solo sugli studi di settore ma su un quadro complessivo di irregolarità e su elementi gravi, precisi e concordanti; ha infine respinto il sesto motivo, rilevando che la motivazione della CTR sull’appello incidentale era esistente, comprensibile e logicamente coerente.

La decisione

Il ricorso è stato integralmente rigettato. La Corte ha confermato la sentenza della CTR del Veneto, che aveva a sua volta confermato l’avviso di accertamento e l’irrogazione delle sanzioni. La Cassazione ha ritenuto che la CTR avesse correttamente valorizzato un accertamento fondato non soltanto sullo scostamento dagli studi di settore, ma su più indici di inattendibilità contabile e su ulteriori elementi di fatto. Le censure del contribuente sono state per lo più dichiarate inammissibili perché dirette a sollecitare una rivalutazione del merito o perché non colpivano effettivamente la ratio della decisione impugnata. È stata inoltre confermata la condanna del ricorrente alle spese di legittimità e agli ulteriori oneri di legge.

Norme richiamate

• art. 59 d.lgs. 546/1992

  Richiamato per escludere che la fattispecie integrasse un’ipotesi di rinvio al primo giudice, poiché la decisione di primo grado era ritenuta esaustiva.

• art. 24, comma 4, d.lgs. 546/1992

  "L'integrazione dei motivi si effettua mediante atto avente i requisiti di cui all'art. 18 per quanto applicabile. Si applicano l'art. 20, commi 1 e 2, l'art. 22, commi 1, 2, 3 e 5, e l'art. 23, comma 3"

  Nel giudizio tributario l’integrazione dei motivi deve rispettare forme e termini propri dell’atto introduttivo; non è consentito introdurre nuovi motivi in modo informale con la memoria ex art. 32.

• art. 32 d.lgs. 546/1992

  La memoria ex art. 32 non può essere usata per introdurre nuovi motivi di impugnazione.

• art. 39 d.P.R. 600/1973

  L’accertamento induttivo è legittimo quando la contabilità risulti inattendibile o quando il quadro complessivo di irregolarità consenta di prescindere, in tutto o in parte, dalle scritture; l’Ufficio può anche optare per una valutazione analitica dei dati emergenti.

• artt. 54 e 55 d.P.R. 633/1972

  Richiamati insieme all’art. 39 d.P.R. 600/1973 come base normativa della rettifica dei ricavi e dell’IVA in presenza di irregolarità contabili.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Le presunzioni sono apprezzate dal giudice di merito quanto alla gravità, precisione e concordanza; in cassazione non è consentito sostituire una diversa valutazione del materiale probatorio.

• art. 112 c.p.c.

  Il vizio di omessa pronuncia ricorre solo se manca del tutto una statuizione su un capo o su un’eccezione.

• art. 56 d.lgs. 546/1992

  La questione non riproposta in appello deve ritenersi rinunciata.

• art. 36, comma 1, n. 4, d.lgs. 546/1992

  La sentenza è nulla solo se la motivazione manchi radicalmente o sia obiettivamente incomprensibile.

• art. 156, comma 2, c.p.c.

  La nullità per difetto di motivazione richiede un vizio che incida realmente sulla possibilità di comprendere la ratio decidendi.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Non consente di censurare valutazioni di fatto o apprezzamenti di merito travestiti da violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Utilizzato per le doglianze di nullità processuale, tra cui omessa pronuncia e carenza di motivazione.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il sindacato di legittimità sulla motivazione resta limitato; non è ammessa una nuova valutazione del convincimento del giudice di merito.

Massime di principio

• Nel giudizio tributario non è consentito introdurre nuovi motivi di impugnazione attraverso la memoria successiva: la causa petendi resta delimitata dai motivi dedotti nel ricorso introduttivo e le integrazioni devono rispettare le forme dell’atto di impugnazione.
• Un accertamento fiscale non è qualificabile come fondato solo sugli studi di settore quando tali studi costituiscano soltanto uno degli indici di inattendibilità, inseriti in un quadro più ampio di irregolarità contabili e di ulteriori elementi gravi, precisi e concordanti.
• La valutazione circa l’inattendibilità delle scritture contabili e la forza persuasiva delle presunzioni è riservata al giudice di merito e non può essere sostituita in cassazione da una diversa lettura del materiale probatorio.
• La censura per violazione di legge non può essere usata per contestare il merito dell’apprezzamento probatorio o la ricostruzione dei fatti compiuta dal giudice territoriale.
• Il vizio di omessa pronuncia ricorre solo quando manchi del tutto una decisione su una domanda, un capo o un’eccezione ritualmente devoluti; se la questione è stata considerata assorbita o rinunciata per mancata riproposizione, la censura è infondata.
• La motivazione è nulla solo in presenza di una radicale carenza o di un percorso argomentativo oggettivamente incomprensibile; non è sufficiente contestarne la persuasività o la sufficienza rispetto alle prove.
• Quando il contribuente omette di produrre gli elementi documentali necessari a verificare la propria tesi difensiva, il giudice può valorizzare la mancata prova e la conseguente impossibilità di riscontro delle allegazioni della parte.
• L’accertamento induttivo e la ricostruzione dei ricavi possono essere sorretti da un insieme di anomalie contabili, documentali e gestionali, anche in presenza di elementi tratti da fonti ufficiali e di riscontri fattuali esterni.

Come è indicizzato