Cassazione Civile, Ordinanza n. 33911/2024 del 22/12/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di accertamento IVA per l'anno 2004, emesso nei confronti di una società poi fallita, con recupero dell'imposta indebitamente detratta per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti nell'ambito di una frode carosello. La Commissione tributaria regionale, in sede di rinvio disposto dalla Cassazione, aveva rigettato l'appello dell'Ufficio ritenendo che le società emittenti le fatture esistessero giuridicamente, che i lavori edili fossero stati effettivamente eseguiti tramite subappalto e che, quindi, non potesse parlarsi di operazioni soggettivamente inesistenti solo perché le imprese non avrebbero avuto adeguata capacità organizzativa. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. e dell'art. 8 d.l. n. 74/2000, sostenendo che il giudice regionale aveva travisato la motivazione dell'accertamento, fondato non su operazioni oggettivamente inesistenti ma su operazioni soggettivamente inesistenti, desumibili da plurimi indizi gravi, precisi e concordanti (commistione tra i centri decisionali, irreperibilità delle sedi, omissioni fiscali, mancanza di mezzi e maestranze); (2) violazione degli artt. 36 d.lgs. n. 546/1992, 132 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c., per motivazione apparente o comunque carente, poiché la CTR non aveva valorizzato gli elementi indiziari dell'Ufficio e aveva errato nel ritenere necessario provare la consapevolezza del destinatario in termini incompatibili con i principi sull'onere della prova nelle frodi IVA. La Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi, rilevando che il giudice di rinvio non si era uniformato al principio di diritto già enunciato nella precedente cassazione, aveva omesso di valutare il compendio indiziario e aveva applicato in modo scorretto le regole sull'onere probatorio e sulle presunzioni.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e ha disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, perché riesamini la controversia attenendosi ai principi di diritto già affermati sulla prova delle operazioni soggettivamente inesistenti e sulla ripartizione dell'onere probatorio tra Amministrazione e contribuente. Il rinvio è stato disposto anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Regola la ripartizione dell'onere della prova: in materia di IVA da operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve prima provare gli elementi indiziari della frode e la consapevolezza, anche presunta, del contribuente; solo dopo si sposta sul contribuente l'onere della prova contraria della propria buona fede e diligenza.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici possono fondare la prova dell'operazione soggettivamente inesistente se supportate da indizi gravi, precisi e concordanti.

• art. 2729 c.c.

  Il giudice di merito deve valutare gli indizi singolarmente e nel loro complesso, verificando gravità, precisione e concordanza, con motivazione adeguata.

• art. 8 d.l. n. 74 del 2000

  È richiamato dal ricorrente come norma violata nel contesto della contestazione di frodi IVA e dell'uso di fatture riferite a operazioni inesistenti.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione sufficiente; la sua omissione o apparenza integra vizio di legittimità.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La decisione deve essere motivata; la motivazione apparente o mancante è censurabile in cassazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Concorre a imporre una motivazione intelligibile e non meramente assertiva.

• art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972

  Il diritto di detrazione IVA presuppone l'effettuazione dell'operazione e viene meno quando la fattura attiene a operazioni solo soggettivamente inesistenti.

• art. 21, comma 7, d.P.R. n. 633 del 1972

  L'IVA fatturata per operazioni inesistenti resta 'fuori conto' e non entra nel meccanismo di compensazione dell'imposta.

Massime di principio

• In tema di IVA, quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, può assolvere il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici, purché fondate su elementi gravi, precisi e concordanti, idonei a far ritenere la fittizietà soggettiva dell'operazione e la consapevolezza, o quanto meno la conoscibilità con l'ordinaria diligenza, della frode da parte del cessionario o committente.
• Una volta che l'Ufficio abbia fornito una prova indiziaria sufficiente della frode, grava sul contribuente la prova contraria di avere agito in buona fede e di avere adottato la massima diligenza esigibile per non essere coinvolto nell'evasione.
• Nel giudizio tributario, il giudice di merito deve esaminare tutti gli elementi indiziari allegati dall'Ufficio e quelli offerti dal contribuente, motivando in modo completo sulla loro gravità, precisione e concordanza; l'omesso esame del compendio probatorio integra vizio della decisione.
• Le operazioni soggettivamente inesistenti ricorrono anche quando la prestazione sia stata realmente eseguita e pagata, ma i soggetti effettivi dell'operazione non coincidano con quelli indicati in fattura; in tale ipotesi viene meno il presupposto della detrazione IVA.
• La mera esistenza giuridica del soggetto emittente o l'effettiva esecuzione materiale dei lavori non escludono, di per sé, la natura soggettivamente inesistente dell'operazione, se il quadro indiziario depone per una interposizione fittizia nella fatturazione.

Come è indicizzato