Cassazione Civile, Ordinanza n. 22322/2021 del 05/08/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso un avviso di accertamento per il periodo d'imposta 2003, recuperando a tassazione IRPEF, addizionali, IRAP e IVA, con sanzioni, tra l'altro per costi ritenuti indeducibili pari a 17.800 euro e per maggiori ricavi pari a 51.573,92 euro. I costi erano stati disconosciuti perché risultanti da otto fatture di un fornitore reputate relative a operazioni oggettivamente inesistenti. I maggiori ricavi erano stati ricostruiti in via presuntiva sulla base delle ore di lavoro di operai e titolare e di una remunerazione della manodopera pari al doppio del costo, oltre che di una redditività del 30% per le lavorazioni effettuate da terzi. La CTR aveva confermato queste riprese. Con il ricorso per cassazione il contribuente deduceva: omessa o insufficiente motivazione sulla reale esistenza delle operazioni documentate dalle fatture, anche alla luce dell'archiviazione di un parallelo procedimento penale e dell'iter materiale delle lavorazioni; violazione dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 54 d.P.R. 633/1972, per avere la CTR sostanzialmente invertito l'onere della prova e ritenuto sufficienti elementi indiziari non gravi, precisi e concordanti; omessa o insufficiente motivazione sulla ricostruzione presuntiva dei maggiori ricavi, in particolare perché i preventivi prodotti avrebbero mostrato una remunerazione oraria della manodopera inferiore; violazione degli artt. 2697 e 2727 c.c. e dell'art. 39 d.P.R. 600/1973 per asserito uso di presunzioni di secondo grado o doppie presunzioni; omessa motivazione sulla censura relativa alla mancanza di motivazione del provvedimento sanzionatorio ex art. 16 d.lgs. 472/1997.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo nei limiti relativi a due profili, ritenendo fondati sia il rilievo sull'omessa valutazione dell'archiviazione penale sia quello sull'omessa considerazione dell'iter documentale e materiale delle lavorazioni, mentre ha dichiarato inammissibile il terzo profilo del medesimo motivo perché non attinente a un fatto storico-naturalistico. Ha accolto anche il terzo motivo, reputando decisiva la mancata valutazione dei preventivi prodotti dal contribuente ai fini della ricostruzione presuntiva dei ricavi. Ha dichiarato assorbiti il secondo, il quarto e il quinto motivo. La sentenza della CTR è stata quindi cassata in relazione ai motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  testo anteriore alla riforma del d.lgs. n. 40/2006

  il vizio di motivazione riguarda un fatto storico, preciso e decisivo, non una questione o un'argomentazione; perciò non sono deducibili come fatto le censure sulla pretesa illegittimità di un uso di doppie presunzioni

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  consente di dedurre in cassazione la violazione di legge sostanziale processuale

• art. 2697 c.c.

  in tema di fatture per operazioni inesistenti, l'Amministrazione deve provare, anche per presunzioni, l'inesistenza delle operazioni; il contribuente deve poi provare la fonte legittima del costo o della detrazione

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato come norma sulla rettifica e sull'accertamento IVA nel contesto della contestazione di fatture ritenute inesistenti

• art. 2727 c.c.

  richiamato in relazione al valore e alla struttura della prova presuntiva, che non può essere censurata in astratto come fatto storico

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato quale base dell'accertamento analitico-induttivo fondato su presunzioni

• art. 16 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  richiamato per la censura relativa alla motivazione dell'atto sanzionatorio

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione contesta l'indebita detrazione o deduzione di costi documentati da fatture, deve offrire elementi probatori, anche indiziari, idonei a dimostrare che le operazioni non sono state realmente poste in essere; non basta una mera contestazione formale.
• La regolarità contabile, i pagamenti tracciati e le scritture formalmente corrette non sono di per sé sufficienti a provare l'effettività dell'operazione quando la fattura è contestata come relativa a operazioni inesistenti, perché si tratta di dati facilmente falsificabili.
• Il contribuente, una volta che l'Ufficio abbia offerto una base indiziaria seria, deve dimostrare la legittima riferibilità del costo o della detrazione all'operazione effettivamente eseguita.
• In sede di accertamento fondato su presunzioni, il giudice di merito deve valutare l'intero quadro indiziario e non può arrestarsi a singoli elementi isolati, specie quando il contribuente produca documenti o circostanze concretamente idonei a sostenere la propria versione dei fatti.
• L'esito di un procedimento penale concluso con archiviazione, se fondato su fatti e circostanze coincidenti con quelli valorizzati nell'accertamento tributario, può assumere rilevanza nel giudizio civile-tributario e deve essere considerato dal giudice di merito nel complessivo apprezzamento probatorio.
• Nella ricostruzione induttiva dei ricavi, il giudice deve confrontarsi con gli elementi documentali offerti dal contribuente che incidano sui parametri presuntivi utilizzati dall'Ufficio, come preventivi e dati di commessa, se idonei a incidere sul costo o sulla remunerazione della manodopera.
• Non è ammissibile censurare come "fatto" ai sensi dell'art. 360, n. 5, c.p.c. una critica rivolta alla metodologia presuntiva in sé, quando ciò che si contesta è un'argomentazione o un apprezzamento giuridico e non un preciso accadimento storico.

Come è indicizzato