Cassazione Civile, Ordinanza n. 34466/2021 del 16/11/2021

Esito

La controversia

A seguito di indagine fiscale, l'Ufficio aveva emesso due avvisi di accertamento sintetico per il 2007 e il 2008, valorizzando il possesso di cavalli da corsa, di un immobile adibito a residenza principale, di un motociclo e alcune spese per incrementi patrimoniali, con rideterminazione del reddito complessivo. Il contribuente aveva impugnato gli atti e, dopo il rigetto in appello, ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) omessa pronuncia e violazione delle norme sul contraddittorio endoprocedimentale, sostenendo la nullità degli avvisi per mancata previa interlocuzione sugli indici di capacità contributiva; 2) violazione dell'art. 38 d.P.R. 600/1973 e del d.m. 24 dicembre 2012, chiedendo l'applicazione retroattiva del nuovo redditometro, più favorevole; 3) motivazione apparente della sentenza regionale, perché il riferimento ad altre spese oltre ai cavalli sarebbe stato generico; 4) violazione delle regole sull'onere della prova, perché la CTR aveva ritenuto necessario dimostrare che il prestito ricevuto dallo zio non fosse stato restituito, pur essendo l'Ufficio a dover provare l'effettivo esborso; 5) contraddittorietà della motivazione, per l'affermazione secondo cui il denaro sarebbe tornato allo zio "per le vie brevi" nonostante il contribuente non avesse mai dedotto di averlo restituito.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo, il secondo, il terzo e il quinto motivo. Ha invece accolto il quarto motivo, ritenendo erronea la distribuzione dell'onere probatorio operata dalla CTR in tema di accertamento sintetico e spese per incrementi patrimoniali: l'Ufficio deve dimostrare l'effettivo esborso di somme da parte del contribuente, mentre non può bastare la sola valorizzazione del finanziamento soci o del prestito intermedio come indice di capacità contributiva. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla CTR Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  L'omessa pronuncia ricorre solo se manca del tutto il provvedimento decisorio indispensabile; non quando la domanda o eccezione sia implicitamente disattesa dal rigetto della pretesa.

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  Nel testo ratione temporis, consente l'accertamento sintetico sulla base di elementi certi e delle spese per incrementi patrimoniali; per tali spese l'Ufficio deve provare l'effettiva erogazione. Le modifiche del 2010 operano solo per i redditi il cui termine di dichiarazione non era scaduto alla data di entrata in vigore del decreto.

• art. 10 L. n. 212/2000

  Richiamato dal ricorrente sul contraddittorio, ma la Corte esclude la nullità per i tributi non armonizzati in difetto di specifica previsione normativa applicabile al caso.

• art. 360 c.p.c.

  Viene utilizzato come parametro dei vizi denunciati: violazione di legge, nullità della sentenza per omessa pronuncia o motivazione apparente.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La motivazione è meramente apparente solo se non consente di comprendere le ragioni e l'iter logico della decisione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario la motivazione deve esporre, sia pure sinteticamente, i motivi in fatto e in diritto e il percorso logico seguito dal giudice.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare l'effettivo esborso delle somme poste a base dell'accertamento sintetico grava sull'Ufficio impositore.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni: la presunzione deve fondarsi su fatti gravi, precisi e concordanti.

• art. 2729 c.c.

  Non è sufficiente una presunzione priva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza per ritenere restituita una somma solo perché la società è stata estinta.

• d.l. n. 78/2010, art. 22

  Le modifiche al redditometro hanno efficacia solo per gli accertamenti relativi a redditi con termine di dichiarazione non ancora scaduto alla data di entrata in vigore del decreto, quindi per periodi successivi al 2009.

• d.m. 24 dicembre 2012

  Il nuovo redditometro non è applicabile retroattivamente agli accertamenti relativi agli anni 2007 e 2008.

• art. 111 Cost.

  La motivazione della sentenza deve consentire di comprendere il percorso logico-decisionale.

• artt. 3 e 53 Cost.

  La Corte esclude il contrasto costituzionale derivante dalla mancata applicazione retroattiva del nuovo redditometro.

Massime di principio

• Nel processo tributario, il vizio di omessa pronuncia non sussiste quando il giudice, rigettando la domanda o l'appello, abbia implicitamente respinto anche l'eccezione non espressamente affrontata.
• Per le imposte sui redditi, tributo non armonizzato, il contraddittorio endoprocedimentale non ha portata generale e la sua violazione determina invalidità dell'atto solo nei casi in cui sia espressamente previsto dalla legge applicabile al periodo d'imposta considerato.
• Le modifiche normative in tema di accertamento sintetico non si applicano retroattivamente se il legislatore o la disciplina transitoria ne limitano l'efficacia ai periodi d'imposta successivi; non può estendersi al redditometro il principio elaborato per gli studi di settore in assenza di comparabilità sostanziale tra i due strumenti.
• In tema di accertamento sintetico, le spese per incrementi patrimoniali rilevano solo se l'Ufficio dimostra l'effettiva uscita finanziaria del contribuente; non basta valorizzare un finanziamento societario o un prestito intermedio se non è provato che esso abbia comportato un esborso reale.
• Quando il contribuente allega che la spesa per incremento patrimoniale è stata sostenuta mediante somme ricevute in prestito da terzi, l'Amministrazione non può limitarsi a presumere la restituzione del prestito per effetto di eventi societari successivi, dovendo pur sempre provare i fatti costitutivi della maggiore capacità contributiva.
• La motivazione è solo apparente se non consente di ricostruire, sia pure sinteticamente, il percorso logico seguito dal giudice; non basta, invece, che sia concisa o non condivisibile nel merito.

Come è indicizzato