Sentenza del 17/06/2016 n. 12548 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la deduzione, ai fini IRAP e IRPEG per gli anni 2000-2003, degli interessi passivi relativi a un prestito obbligazionario decennale di circa 3 miliardi di lire, sottoscritto dal socio di maggioranza. Il prestito era stato emesso dopo un aumento di capitale mediante utilizzo di riserve e la distribuzione ai soci di utili per lo stesso importo. Secondo l'Ufficio, le operazioni dovevano essere valutate unitariamente e configuravano un uso distorto di strumenti leciti, privo di valide ragioni economiche diverse dal risparmio fiscale, poiché la società aveva prima distribuito liquidità e poi contratto un debito oneroso, deducendo gli interessi. L'Agenzia contestava inoltre la motivazione della CTR, che aveva ritenuto le scelte gestionali insindacabili e il prestito economicamente conveniente senza individuare concreti programmi di sviluppo o effettive esigenze finanziarie.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto tutti i sette motivi di ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha affermato che, anche per operazioni anteriori all'applicazione dell'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973, era applicabile un principio generale antiabuso derivante dagli artt. 53, commi 1 e 2, della Costituzione. La liceità formale delle singole operazioni e l'autonomia delle scelte imprenditoriali non escludono l'abuso del diritto, se gli strumenti giuridici sono utilizzati principalmente per ottenere un vantaggio fiscale senza ragioni economiche apprezzabili. La CTR aveva esaminato le operazioni in modo frammentario e non aveva spiegato concretamente l'esistenza di un piano di sviluppo, l'effettiva necessità della liquidità, l'utilizzo del prestito o la sostituzione di debiti più onerosi. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la decisione sulle spese. Non è stata pronunciata una definitiva conferma della ripresa fiscale, ma la società ha perso il giudizio di legittimità e dovrà affrontare il riesame.

Norme richiamate

• Art. 53, commi 1 e 2, Costituzione

  Principi di capacità contributiva e di progressività dell'imposizione.

  La Corte individua in tali principi il fondamento di un generale divieto di abuso del diritto in materia tributaria: il contribuente non può ottenere indebiti risparmi d'imposta mediante un uso distorto di strumenti giuridici leciti, quando manchino ragioni economiche apprezzabili diverse dal vantaggio fiscale.

• Art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973

  La disposizione non era applicabile ratione temporis alla vicenda, ma la sua successiva introduzione non esclude l'esistenza di un principio generale antielusivo già immanente nell'ordinamento.

• Art. 41, commi 1 e 2, Costituzione

  Libertà dell'iniziativa economica privata.

  La libertà di scelta dell'imprenditore sulle modalità di finanziamento non impedisce al giudice tributario di verificare se l'operazione, considerata nel suo complesso, sia stata realizzata essenzialmente per conseguire un vantaggio fiscale.

• Legge n. 549/1995, art. 1, comma 115

  Il rispetto formale della disposizione non è sufficiente a escludere l'abuso del diritto, quando l'operazione concreta risulti priva di valide ragioni economiche ulteriori rispetto al risparmio fiscale.

• Cassazione, Sezioni Unite, sentenza n. 30055/2008

  Il divieto di abuso del diritto preclude il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuti mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con specifiche disposizioni, di strumenti giuridici idonei a ottenere un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili diverse dalla mera aspettativa del beneficio.

  La sentenza è richiamata come precedente fondamentale per riconoscere un principio generale antiabuso anche in materia di imposte dirette e tributi non armonizzati.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 8

  La richiesta subordinata della società di disapplicazione delle sanzioni è rimasta assorbita dalla cassazione con rinvio e non è stata esaminata nel merito.

Massime di principio

• Le operazioni societarie formalmente lecite devono essere valutate unitariamente quando sono collegate e producono un risultato economico complessivo potenzialmente orientato al risparmio fiscale.
• La liceità civilistica di una distribuzione di dividendi o di un finanziamento non esclude, da sola, l'abuso del diritto in ambito tributario.
• Le scelte imprenditoriali non sono automaticamente insindacabili ai fini fiscali: l'Amministrazione e il giudice possono verificare l'esistenza di ragioni economiche concrete, non marginali e diverse dal solo vantaggio fiscale.
• Quando una società distribuisce liquidità ai soci e subito dopo si finanzia per un importo analogo, gli interessi passivi possono essere contestati se non sono documentate esigenze finanziarie effettive, programmi di investimento o altri obiettivi economici specifici.
• Per escludere l'abuso è importante documentare preventivamente la necessità del finanziamento, il suo utilizzo, il piano industriale, la convenienza rispetto ad alternative realistiche e l'effettiva destinazione delle somme.
• Il fatto che il finanziamento abbia un tasso inferiore a quello bancario non dimostra necessariamente la convenienza dell'operazione: occorre valutare anche perché la società abbia creato il fabbisogno finanziario e se il debito fosse realmente necessario.
• In caso di cassazione con rinvio, l'accoglimento del ricorso non determina necessariamente l'imposizione definitiva: il giudice di rinvio deve riesaminare i fatti applicando i principi indicati dalla Corte.