Cassazione Civile, Sentenza n. 3386/2024 del 06/02/2024

Esito

La controversia

Disputa sull'imposizione dell'imposta di registro per il conferimento di immobili italiani a IGI Europe Ltd. L'Agenzia notificò avviso di liquidazione applicando l'aliquota proporzionale (7%) ritenendo che la società londinese fosse fittiziamente estera (esterovestizione) e avesse in Italia il centro principale degli interessi. Commissione Tributaria Provinciale respinse il ricorso dei contribuenti; la Commissione Tributaria Regionale della Campania accolse invece l'appello dei contribuenti e annullò l'avviso, ritenendo che l'Ufficio non avesse provato l'esterovestizione. L'Agenzia ha impugnato in Cassazione denunciando, tra l'altro, errato riparto dell'onere della prova e violazione delle norme sulle presunzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso (assorbito il secondo), ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale della Campania in diversa composizione per un nuovo esame conforme ai principi di diritto espressi. La Cassazione ha rilevato che: (i) la presunzione di cui all'art. 73, comma 5-bis, TUIR è applicabile solo se ricorre il presupposto che la società estera detenga partecipazioni di controllo in soggetti residenti in Italia o sia amministrata da un organo composto in prevalenza da consiglieri residenti in Italia; nella fattispecie tale presunzione non operava perché non risultava che IGI detenesse partecipazioni di controllo secondo le forme dell'art. 2359 c.c.; (ii) tuttavia la CTR ha omesso una valutazione analitica e poi complessiva degli indizi raccolti per verificare l'eventuale presunzione semplice di esterovestizione, limitandosi a valorizzare il riferimento statutario a una segreteria in Londra, senza esaminare il contesto e gli elementi indiziari nel loro insieme. Pertanto la sentenza è stata cassata e la controversia rimandata per nuovo giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR) - art. 73, comma 5-bis

  Salvo prova contraria, si considera esistente nel territorio dello Stato la sede dell’amministrazione di società ed enti... se, in alternativa: a) sono controllati... da soggetti residenti nel territorio dello Stato; b) sono amministrati da un consiglio di amministrazione... composto in prevalenza di consiglieri residenti nel territorio dello Stato.

  Presunzione legale relativa di 'esterovestizione' applicabile solo quando ricorrono i requisiti formali di controllo indicati; presuppone il controllo secondo le modalità dell'art. 2359 c.c.; non opera se tale requisito manca.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR) - art. 73, comma 3

  Definisce la residenza fiscale anche in base alla sede dell'amministrazione o alla sede effettiva; è la norma di riferimento per l'accertamento della 'sede effettiva' quando la presunzione speciale non si applica.

• D.P.R. n. 131/1986 - art. 4, nota IV della parte I della tariffa

  Prevede l'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa per conferimenti a società con sede legale o amministrativa in altro Stato membro; l'applicazione richiede che la sede legale/amministrativa sia effettiva e non fittizia.

• Codice civile - art. 2359, comma 1

  Definisce le modalità di 'controllo' societario (maggioranza dei voti, influenza dominante, vincoli contrattuali) che sono il parametro per l'operatività della presunzione di cui all'art. 73, comma 5-bis TUIR.

• Codice civile - artt. 2697 e 2728

  Art. 2697 disciplina l'onere della prova; art. 2728 riguarda le presunzioni. La decisione chiarisce che l'onere probatorio e l'uso delle presunzioni devono rispettare la logica valutativa analitica e complessiva.

• Codice civile - art. 2729

  Presunzione semplice: gli elementi indiziari devono essere prima analizzati singolarmente e poi valutati nel loro complesso per verificare se possano fondare una presunzione di esterovestizione.

• Direttiva 2008/7/CE - art. 10

  Indica che il potere impositivo sulle operazioni di conferimento è attribuito allo Stato della 'direzione effettiva' della società al momento del conferimento; supporta l'esigenza di accertare la sede di direzione effettiva.

• Sentenza Corte di Giustizia C-196/04 (Cadbury Schweppes)

  Il fatto di costituire una società in altro Stato membro per vantaggi fiscali non costituisce automaticamente abuso della libertà di stabilimento, salvo che si tratti di un artificio privo di attività economica reale.

• Codice di procedura civile - artt. 115, 384, 385

  Art. 115 c.p.c. richiede motivazione adeguata; artt. 384-385 disciplinano gli effetti della cassazione e il rinvio con ordine di regolare le spese. La Corte ha rilevato carenze motivazionali nella valutazione degli indizi e ha disposto il rinvio.

Massime di principio

• La presunzione speciale di esterovestizione di cui all'art. 73, comma 5-bis TUIR opera solo se sono dimostrati i presupposti formali (controllo ai sensi dell'art. 2359 c.c. o organo amministrativo con prevalenza di consiglieri residenti in Italia). Verificare sempre questi requisiti prima di invocare la presunzione.
• In mancanza dei presupposti della presunzione speciale, l'Amministrazione può comunque sostenere l'esterovestizione attraverso una presunzione semplice fondata su elementi indiziari: il giudice deve valutare analiticamente ogni indizio e poi la loro combinazione complessiva.
• Non è probante, da solo, il riferimento statutario a un ufficio o a una segreteria estera; occorre dimostrare l'effettiva operatività (sedi reali, personale, costi di gestione, riunioni, decisioni, documentazione contabile) nello Stato estero.
• Elementi rilevanti che rafforzano la presunzione di sede effettiva in Italia includono: amministratori residenti in Italia che esercitano funzioni direttive, coincidenza temporale tra costituzione estera e operazioni italiane, mancanza di strutture o costi amministrativi all'estero, controllo di fatto da parte di soggetti italiani.
• Il giudice deve motivare il percorso logico: scartare indizi irrilevanti, selezionare quelli utili e spiegare come la valutazione analitica e la sintesi complessiva hanno condotto al convincimento; decisioni che omettono tale procedimento sono censurabili in Cassazione.
• Per l'Amministrazione: raccogliere e documentare elementi probatori completi (bilanci esteri, presenze di personale, contratti, minute di assemblee, evidenze bancarie, spese di gestione) se si contesta la veridicità della sede estera.
• Per i contribuenti: dimostrare il reale radicamento della direzione effettiva all'estero con documentazione concreta (uffici, dipendenti, sedi operative, documentazione contabile estera, atti societari operativi) e non limitarsi a riferimenti formali nello statuto.