Circolare numero 8 del 14-1-1999

Riepilogo delle modalità di tassazione dei crediti derivanti da pensione dal 1° gennaio 1998

La circolare fornisce un riepilogo organico delle modalità fiscali da applicare alle pensioni e, più in generale, ai crediti e alle somme collegate a prestazioni pensionistiche, in conseguenza delle innovazioni introdotte dal d.lgs. 2 settembre 1997, n. 314 e delle istruzioni interpretative del Ministero delle Finanze. Il documento è rivolto alle strutture INPS e ha finalità sia ricognitive sia operative, con richiamo alle procedure informatiche, contabili e di certificazione da usare nei diversi casi.

Equiparazione delle pensioni ai redditi di lavoro dipendente

La circolare ricorda che, ai sensi del nuovo testo dell’art. 46 del TUIR richiamato dalla circolare ministeriale n. 326/E del 23 dicembre 1997, le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati costituiscono redditi di lavoro dipendente. Ne deriva che ogni disposizione normativa riferita ai redditi di lavoro dipendente si applica anche alle pensioni.

L’espressione include anche emolumenti dovuti dopo la cessazione dell’attività che abbiano comunque causale in rapporti diversi dal lavoro dipendente, come:

• pensioni erogate a professionisti o artigiani;
• pensioni di invalidità;
• pensioni ai superstiti.

Per le pensioni ai superstiti spettanti al coniuge e ai figli minori conviventi, la circolare precisa che si tratta di posizioni distinte, imputabili iure proprio anche ai figli minori conviventi. È inoltre ribadito che i redditi da lavoro dipendente, e quindi anche le pensioni percepite dai figli minori, sono esclusi dall’usufrutto legale del genitore superstite.

Tassazione delle rate correnti e criterio del periodo di paga

Le nuove modalità di tassazione delle pensioni dal 1° gennaio 1998 sono già state illustrate da precedenti circolari INPS e si applicano secondo il criterio del periodo di paga. La ritenuta va operata sulle somme corrisposte in ciascun periodo, con funzione di acconto e con natura provvisoria, in vista del conguaglio di fine anno o di fine rapporto.

La circolare evidenzia che l’imposta resta dovuta per anno solare, con estensione al 12 gennaio per i compensi corrisposti entro tale data e riferibili al periodo d’imposta precedente. Ogni anno costituisce un’obbligazione tributaria autonoma ai sensi dell’art. 7 del TUIR.

Da ciò discende che i conguagli derivanti dalle procedure di ricostituzione, se riferiti a un determinato anno, devono essere tassati e certificati come competenze di quell’anno anche se corrisposti insieme alla rata di gennaio dell’anno successivo.

Indennizzo per cessazione dell’attività commerciale

La circolare include tra i proventi sostitutivi del reddito, e in particolare del trattamento pensionistico, l’indennizzo per la cessazione definitiva dell’attività commerciale previsto dal d.lgs. 28 marzo 1996, n. 207. Tali importi, classificati con la categoria INDCOM, devono essere tassati con le medesime modalità previste per le altre pensioni.

Doppie annualità per nuove nozze

Una parte rilevante del documento è dedicata alle somme corrisposte al coniuge che perda il diritto alla pensione per sopravvenuto matrimonio. In base all’art. 3 del D.Lgs.Lgt. 18 gennaio 1945, n. 39, come esteso al settore pubblico dall’art. 1, comma 41, della legge n. 335/1995, al coniuge spetta un assegno una tantum pari a due annualità della quota di pensione, comprensiva della tredicesima mensilità, nella misura spettante alla data delle nuove nozze.

La circolare chiarisce che tali somme sono redditi sostitutivi del trattamento pensionistico e devono essere assoggettate agli stessi criteri e modalità di tassazione della pensione sostituita. Poiché l’IRPEF segue il criterio di cassa, i pagamenti effettuati o da effettuare dal 1° gennaio 1998 in avanti sono tassati come la pensione ai superstiti, indipendentemente dalla data del matrimonio. Le somme possono essere assoggettate a tassazione corrente oppure a tassazione separata, se ne ricorrono i presupposti di cui all’art. 16 del TUIR.

Doppie annualità pagate nell’anno del matrimonio

Quando il pagamento avviene nell’anno di celebrazione del matrimonio, la Sede deve considerare nel calcolo:

• le rate di pensione precedenti la data del matrimonio;
• l’importo della doppia annualità;
• i ratei di tredicesima maturati nei mesi precedenti;
• eventuali mensilità non riscosse.

La Sede deve determinare l’imponibile complessivo, l’imposta lorda con le aliquote vigenti nell’anno, le detrazioni spettanti, l’imposta netta dovuta e l’imposta da trattenere al momento del pagamento. Deve inoltre calcolare l’importo netto spettante al pensionato e gestire l’eventuale recupero di mensilità indebitamente riscosse, predisponendo anche il biglietto contabile di storno delle ritenute operate. Il pagamento avviene tramite la procedura "Pagamenti vari" PGM 4422.

Doppie annualità pagate in anni successivi

Se la doppia annualità è pagata in anni successivi al matrimonio, l’eventuale recupero di mensilità indebitamente riscosse in anni precedenti, già certificate e tassate, deve essere effettuato al lordo delle ritenute IRPEF già operate. Se si applica la tassazione separata, il calcolo segue le regole degli arretrati di pensione, utilizzando l’aliquota media relativa ai redditi dei due anni precedenti a quello del pagamento.

Il pagamento deve essere disposto con la procedura "Pagamento rate maturate e non riscosse", inserendo il corretto importo dell’aliquota di tassazione, determinato dalla Sede sulla base degli importi pagati nel biennio precedente l’anno di liquidazione della doppia annualità.

Contabilizzazione e certificazione fiscale

Le ritenute trattenute vanno contabilizzate:

• al conto GPA 27/04 se la pensione viene eliminata perché intestata a un unico titolare;
• al conto GPA 27/10 se la pensione viene ricostituita a favore dei figli contitolari.

Le modalità di contabilizzazione non dipendono dal momento del pagamento, ma dalla gestione della certificazione fiscale. Gli importi delle ritenute devono essere comunicati mensilmente, tramite l’Ufficio di Ragioneria di Sede, alla Direzione Centrale Finanza, Contabilità e Bilancio per il versamento.

Per la certificazione fiscale:

• in caso di pensione eliminata, la Sede deve rilasciare il modello CUD modificando, tramite PGM 4140, la certificazione predisposta dalle procedure;
• in caso di pensione ricostituita, la Sede deve acquisire i dati di incremento di imponibile e imposta tramite la procedura on line di rettifica della certificazione fiscale richiamata dalla circolare n. 122 del 5 maggio 1995.

Rate maturate e non riscosse corrisposte agli eredi

La circolare conferma le precisazioni già fornite con i messaggi n. 7364 del 12 febbraio 1998 e n. 10170 del 4 marzo 1998 in merito alla tassazione delle rate maturate e non riscosse corrisposte agli eredi.

Resta fermo che nella sfera di competenza del pensionato deceduto rientrano non solo le somme effettivamente riscosse, ma anche quelle messe a sua disposizione dal sostituto, ancorché materialmente non riscosse, purché su di esse sia stata effettuata e versata la ritenuta.

Dal 1° luglio 1998, essendo la data di pagamento di tutte le categorie di pensione fissata al primo giorno bancabile del mese, le mensilità spettanti al pensionato fino al mese del decesso, anche se non riscosse, devono rimanere nella sfera di competenza del defunto. A partire dalla certificazione dell’imponibile relativa al 1998, la certificazione fiscale dell’anno di eliminazione deve includere gli importi delle rate fino al mese del decesso incluso, a prescindere dalla data dell’ultima riscossione.

Gli importi così considerati devono essere pagati agli eredi al netto delle ritenute IRPEF già determinate e versate e non devono essere certificati agli eredi. Devono invece essere assoggettati a IRPEF, con aliquota del primo scaglione, e certificati agli eredi i ratei di tredicesima ed eventuali arretrati calcolati dopo l’eliminazione della pensione.

La circolare ribadisce la necessità di procedere con immediatezza all’eliminazione della pensione appena noto l’evento, acquisendo correttamente:

• la data dell’evento;
• la decorrenza di eliminazione, che coincide con la prima rata non emessa.

La decorrenza di eliminazione ha valore contabile e serve alle procedure per lo storno delle rate non emesse, indipendentemente dalle valutazioni sul diritto alla prestazione. Dal 1999 sarà inoltre prevista l’acquisizione della data di cessazione dal diritto, oltre a data di eliminazione e data evento, per gestire correttamente la certificazione fiscale nei casi di eliminazione per cause diverse dal decesso.

Interessi legali e rivalutazione sui crediti da pensione

Gli interessi nella misura legale su crediti da lavoro e la rivalutazione sono trattati come redditi di lavoro dipendente. La circolare richiama il messaggio n. 6083 del 31 gennaio 1998, che ha comunicato le modalità di assoggettamento ad IRPEF degli interessi legali.

In sintesi:

• gli interessi su arretrati relativi all’anno in corso sono tassati in via corrente;
• gli interessi su arretrati relativi ad anni precedenti sono tassati separatamente;
• gli interessi su somme non imponibili, come pensioni sociali, assegni sociali, prestazioni agli invalidi civili e trattamenti di famiglia, non sono tassati.

Assegno divorzile e assegno alimentare

La circolare richiama i chiarimenti forniti dal messaggio n. 33864 del 23 settembre 1998 sulla tassazione degli assegni alimentari e degli assegni divorzili.

La circolare ministeriale n. 326/E precisa che gli assegni periodici comunque denominati, quando non vi concorrono né capitale né lavoro, rientrano tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente. Sono compresi anche gli assegni periodici corrisposti al coniuge in conseguenza di separazione legale o effettiva, scioglimento o annullamento del matrimonio o cessazione degli effetti civili, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell’autorità giudiziaria.

Per tali emolumenti non spettano detrazioni d’imposta. Inoltre, gli importi trattenuti al pensionato a titolo di assegno alimentare da corrispondere al coniuge o di assegno divorzile devono essere esclusi dalla base imponibile del pensionato.

Regime fiscale delle prestazioni temporanee non pensionistiche

Dal 1998 l’INPS assume la veste di sostituto d’imposta anche per le somme erogate a titolo di prestazioni temporanee non pensionistiche, considerate redditi da lavoro dipendente ai sensi dell’art. 6, comma 2, del TUIR e dell’art. 48 del TUIR.

Sono richiamate, a titolo esemplificativo, le indennità di cassa integrazione, disoccupazione, mobilità e maternità. Se tali somme sostituiscono redditi che sarebbero stati percepiti in un periodo d’imposta diverso, si applica la tassazione separata quando ne ricorrano le condizioni dell’art. 16, comma 1, lettera b), del TUIR; altrimenti valgono i criteri ordinari.

La circolare precisa anche le modalità di recupero su pensione di importi relativi a prestazioni temporanee erogate dal gennaio 1998:

• se le somme sono state certificate, il recupero avviene al lordo delle ritenute IRPEF e sono considerate deducibili dall’imponibile;
• se non sono state certificate, il recupero avviene al netto delle ritenute IRPEF e tali somme sono considerate non deducibili dall’imponibile.

In caso di recupero al netto delle ritenute, deve essere predisposto il consueto biglietto contabile di storno delle ritenute al conto di gestione della prestazione. Le Sedi devono inoltre disciplinare adeguatamente gli scambi di informazioni e documentazione.

Rettifiche dell’imponibile IRPEF e recupero degli indebiti

Il nuovo art. 48 del TUIR elenca in modo tassativo le somme e i valori che, pur percepiti in relazione al rapporto di lavoro dipendente, non concorrono a formare reddito.

La circolare conferma i criteri già in uso per due fattispecie principali:

• gli assegni periodici al coniuge, trattenuti e corrisposti secondo provvedimento giudiziario;
• le somme restituite al soggetto erogatore, già assoggettate a tassazione in anni precedenti.

Per i recuperi di indebiti derivanti da pensione:

• se l’indebito si riferisce all’anno in corso ed è recuperato nello stesso periodo d’imposta, non entra nell’imponibile certificato;
• se l’indebito si riferisce ad anni precedenti ed era già stato certificato, determina una diminuzione dell’imponibile nel periodo in cui avviene il recupero;
• non si produce alcuna diminuzione di imponibile per somme non certificate o non imponibili, come trattamenti di famiglia e pensioni sociali.

Detrazioni per oneri trattenuti direttamente sulla pensione

La circolare richiama il principio secondo cui il sostituto d’imposta, in sede di conguaglio di fine anno, deve riconoscere anche la detrazione prevista per gli oneri dell’art. 13-bis del TUIR quando questi siano stati sostenuti tramite il suo intervento.

La previsione è applicata alle trattenute operate sulle pensioni per la ricongiunzione di periodi assicurativi. Per la certificazione dell’anno 1998, le procedure devono determinare la detrazione relativa agli importi trattenuti sia dalle Sedi nel periodo gennaio-giugno 1998 sia a partire da luglio 1998, tenendo conto della migrazione dei piani all’archivio centrale.

Indicazioni operative conclusive

Il documento è dunque una circolare di coordinamento che raccoglie e armonizza norme, istruzioni ministeriali e messaggi interni sulla tassazione dei redditi pensionistici e delle prestazioni collegate. Per gli operatori INPS rilevano in particolare:

• la corretta qualificazione fiscale delle varie somme;
• la distinzione tra tassazione corrente e separata;
• la corretta gestione delle ritenute, dei recuperi e delle certificazioni;
• l’uso delle procedure informatiche indicate per il pagamento, la contabilizzazione e la rettifica dei dati fiscali.