Cassazione Civile, Ordinanza n. 26325/2025 del 29/09/2025

Esito

La controversia

L'Ufficio ha emesso due avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2010 e 2011 contestando: a) l'indebita deduzione/detraibilità di costi qualificati come "premi/incentivi" fatturati da consorzi e cooperative nell'ambito di rapporti di mandato/appalto, ritenuti non certi, non inerenti o non oggettivamente determinati, con riflessi su IRES, IRAP e IVA; b) la detrazione IVA relativa a fatture emesse da consorzi considerati soggetti fittizi o "cartiere", privi di struttura, per operazioni soggettivamente inesistenti. La CTR aveva respinto l'appello dell'Ufficio ritenendo non dimostrata la frode e affermando la deducibilità dei premi sulla base della loro previsione contrattuale e della loro commisurazione a performance aziendali. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha denunciato violazione delle norme sul giudicato penale e sulla prova presuntiva, lamentando che la CTR non aveva compiuto un'autonoma valutazione del materiale probatorio e aveva indebitamente valorizzato un'archiviazione penale e una sentenza assolutoria riferita a soggetto diverso; con il secondo ha denunciato violazione delle norme sulla prova dei costi deducibili e dell'IVA, sostenendo che la CTR aveva ritenuto deducibili i premi senza verificare la prova concreta dell'esborso, dei criteri di erogazione, dell'inerenza e della congruità economica. La Corte ha ritenuto fondati entrambi i motivi: ha escluso l'efficacia preclusiva dell'archiviazione penale e della sentenza relativa a un'altra società, ha affermato che il giudice tributario deve valutare analiticamente e complessivamente gli indizi offerti dall'Ufficio sulle operazioni soggettivamente inesistenti, e ha ribadito che, per i costi d'impresa, l'onere di provare esistenza, inerenza e congruità grava sul contribuente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate su entrambi i motivi, ha cassato la sentenza della CTR del Lazio e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, perché riesamini la controversia applicando i principi sull'autonoma valutazione delle prove, sull'irrilevanza preclusiva dell'archiviazione penale e sull'onere del contribuente di provare esistenza, inerenza e congruità dei costi dedotti; al giudice del rinvio è demandata anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 654 c.p.p.

  La Corte esclude che possa operare come preclusione nel giudizio tributario un provvedimento penale di archiviazione, perché non è equiparabile a una sentenza dibattimentale irrevocabile e non integra giudicato rilevante ai fini dell'art. 654 c.p.p.

• art. 20 D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  È richiamato nel motivo dell'Agenzia, ma la Corte non fonda la decisione su una specifica interpretazione autonoma di questa norma.

• art. 19, comma 1, D.P.R. 633/1972

  La detrazione IVA presuppone che l'operazione sia imponibile e che il contribuente dimostri i presupposti sostanziali della detrazione; se l'operazione è soggettivamente inesistente o manca un corrispettivo certo, la detrazione non spetta.

• art. 54, comma 2, D.P.R. 633/1972

  È richiamato nel motivo dell'Agenzia, nell'ambito dei poteri di accertamento e rettifica dell'IVA.

• art. 2697 c.c.

  La Corte ribadisce il corretto riparto dell'onere della prova: in materia di operazioni soggettivamente inesistenti l'Ufficio deve provare la consapevolezza o conoscibilità della frode, mentre per i costi d'impresa il contribuente deve provare esistenza, inerenza e congruità del costo.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici devono essere utilizzate con valutazione analitica e poi complessiva degli indizi, senza arrestarsi a una disamina atomistica o a un generico apprezzamento.

• art. 2729 c.c.

  Il giudice deve verificare la concordanza e la gravità degli indizi nel loro insieme per trarre una valida prova presuntiva.

• art. 109 D.P.R. 917/1986

  Per la deducibilità dei costi d'impresa il contribuente deve provare esistenza, inerenza e congruità economica del costo, non essendo sufficiente la sola contabilizzazione o una previsione contrattuale generica.

• art. 19 D.P.R. 633/1972

  Ribadisce il principio per cui il diritto alla detrazione IVA richiede un'operazione effettivamente imponibile e non soggetta a fatturazione relativa a operazioni soggettivamente inesistenti.

Massime di principio

• Nel processo tributario il giudice di merito deve compiere una autonoma valutazione di tutti gli elementi probatori, non potendo limitarsi a richiamare in modo generico atti o esiti di procedimenti penali estranei o non preclusivi.
• Il provvedimento di archiviazione penale non ha efficacia di giudicato nel giudizio tributario e non impedisce al giudice fiscale di qualificare diversamente i medesimi fatti.
• Quando l'Amministrazione contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve offrire elementi oggettivi e specifici idonei a dimostrare che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, della sostanziale inesistenza del contraente; solo allora si sposta sul contribuente l'onere di provare la massima diligenza adottata.
• La prova per presunzioni richiede una doppia valutazione: dapprima analitica dei singoli indizi, poi globale e sintetica della loro concordanza e capacità dimostrativa complessiva.
• In materia di reddito d'impresa, il contribuente che deduce un costo deve provarne l'esistenza, l'inerenza all'attività e, se contestata, la congruità economica; non basta la mera registrazione contabile o una clausola contrattuale generica.
• Ai fini IVA, la prestazione di servizi è imponibile solo se esiste un nesso diretto tra servizio e corrispettivo; se il compenso è incerto o condizionato in modo tale da spezzare tale nesso, viene meno il presupposto impositivo.

Come è indicizzato