Sentenza del 13/04/2016 n. 7225 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la deducibilità, ai fini IRES e IRAP, di una provvigione di 3.156.786 euro corrisposta ad Al Qirat Trading, società residente in Oman, paese a fiscalità privilegiata, per attività di intermediazione nella fornitura di armamenti. Contestava inoltre ulteriori sopravvenienze passive e costi ritenuti non adeguatamente documentati, nonché l'esclusione delle sanzioni. La società sosteneva, tra l'altro, che l'avviso di accertamento fosse nullo perché emesso senza il contraddittorio preventivo obbligatorio previsto per i costi black list.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso incidentale della società e dichiarato assorbito il ricorso principale dell'Agenzia. Ha stabilito che l'avviso di accertamento era nullo per mancata attivazione del contraddittorio preventivo obbligatorio previsto dalla normativa applicabile ratione temporis. La Corte ha inoltre chiarito che le autorizzazioni amministrative per l'esportazione di armamenti perseguono finalità di politica estera e sicurezza nazionale e non dimostrano, da sole, la sussistenza dei requisiti fiscali per dedurre costi sostenuti verso soggetti residenti in paesi black list. La sentenza della Commissione Tributaria Regionale è stata cassata, ma la causa è stata decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario della contribuente e declaratoria di nullità dell'avviso. Le spese sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 76, commi 7-bis e 7-ter, vigente ratione temporis, oggi art. 110, commi 10 e 11

  La disciplina richiedeva specifici requisiti sostanziali e il contraddittorio preventivo per la deducibilità dei costi relativi a operazioni con soggetti residenti in paesi a fiscalità privilegiata.

  La deducibilità dei costi black list non è dimostrata dalla sola esistenza dell'operazione o da autorizzazioni amministrative estranee alla materia fiscale. L'Amministrazione deve rispettare anche il contraddittorio preventivo obbligatorio previsto dalla norma.

• Legge 9 luglio 1990, n. 185

  Disciplina del controllo dell'esportazione, importazione e transito dei materiali di armamento.

  I controlli e le autorizzazioni previsti perseguono finalità di politica estera e sicurezza nazionale; sono quindi neutrali rispetto alla verifica fiscale della deducibilità dei costi black list e non provano, da soli, l'effettività o l'inerenza della prestazione ai fini tributari.

• D.P.C.M. n. 94 del 1991

  Regolamento di esecuzione della legge n. 185 del 1990.

  Le autorizzazioni rilasciate secondo il regolamento attestano la compatibilità dell'esportazione con gli interessi pubblici di sicurezza e politica estera, ma non garantiscono il possesso dei requisiti fiscali per la deduzione dei costi.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 1, comma 2

  La questione sanzionatoria era stata sottoposta all'esame della Corte, ma è rimasta assorbita dalla declaratoria di nullità dell'avviso di accertamento.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 8

  La questione relativa alla disapplicazione o esclusione delle sanzioni è rimasta assorbita in conseguenza dell'annullamento dell'avviso.

• Legge n. 212 del 2000, art. 12

  Termine di sessanta giorni a tutela della facoltà del contribuente di presentare osservazioni e richieste preventive.

  La Corte richiama il principio secondo cui il contraddittorio procedimentale tutela collaborazione e buona fede tra Amministrazione e contribuente; la violazione di un contraddittorio obbligatorio può comportare l'illegittimità o nullità dell'atto impositivo.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale impone espressamente il contraddittorio preventivo prima dell'emissione dell'accertamento, la sua omissione può determinare la nullità o illegittimità dell'atto, anche se la norma non prevede espressamente una sanzione.
• Le autorizzazioni amministrative rilasciate per finalità diverse da quelle fiscali, come sicurezza nazionale o politica estera, non dimostrano automaticamente l'effettività, l'inerenza o la deducibilità di un costo.
• Per dedurre costi verso soggetti residenti in paesi a fiscalità privilegiata occorre fornire una prova fiscale specifica dell'operazione, della prestazione effettivamente resa, dell'inerenza e degli altri requisiti previsti dalla disciplina applicabile.
• La violazione di una garanzia procedimentale può rendere inutile l'esame nel merito delle contestazioni fiscali: se l'atto è nullo per mancato contraddittorio obbligatorio, le ulteriori questioni possono risultare assorbite.
• La disciplina applicabile deve essere individuata in base alla normativa vigente nell'anno d'imposta e al momento di emissione dell'accertamento, distinguendo le disposizioni allora vigenti da quelle successivamente riformulate.