Corte di giustizia, Ordinanza C-610/19

Diniego della detrazione IVA per fatture inattendibili e irregolarità nella catena a monte

L’ordinanza riguarda un rinvio pregiudiziale del Fővárosi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság (Tribunale amministrativo e del lavoro di Budapest) nella controversia tra Vikingo Fővállalkozó Kft. e l’Amministrazione fiscale e doganale ungherese. Al centro vi è il diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte su fatture relative all’acquisto di macchine, negato dall’amministrazione per asserita inattendibilità delle fatture e per irregolarità nella filiera delle cessioni.

Fatti e procedimento principale

Vikingo aveva acquistato macchine da imballaggio e una macchina insacchettatrice da Freest Kft. e aveva detratto l’IVA indicata nelle fatture emesse da quest’ultima. In esito a controlli successivi, l’amministrazione tributaria ungherese ha ritenuto che i beni fossero stati in realtà acquistati da una persona sconosciuta e che le operazioni fatturate non fossero state realizzate tra i soggetti indicati nei documenti. Sono state così emesse rettifiche IVA, sanzioni fiscali e interessi di mora.

Il giudice del rinvio rileva che i beni erano effettivamente stati messi in funzione nello stabilimento della società e che la controversia dipendeva, in sostanza, dal valore probatorio delle fatture e degli altri documenti, dal rilievo delle norme contabili ungheresi, dall’ampiezza dei controlli che si possono pretendere dal cessionario e dalla compatibilità della sanzione applicata con il principio di proporzionalità.

Questioni pregiudiziali

Le questioni vertevano, in sintesi, su:

• la sufficienza della fattura conforme agli articoli 220 e 226 della direttiva 2006/112 ai fini della detrazione, senza ulteriori prove richieste dal diritto nazionale;
• la legittimità di una prassi che impone di controllare l’intera catena delle cessioni e nega la detrazione se la filiera non è economicamente “ragionevole”;
• la possibilità di negare la detrazione per irregolarità a monte senza dimostrare la partecipazione del soggetto passivo alla frode o la sua consapevolezza;
• la proporzionalità della sanzione del 200% e la questione del ricorso effettivo ai sensi dell’articolo 47 della Carta.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 14, paragrafo 1, della direttiva 2006/112, sulla nozione di cessione di beni;
• l’articolo 168, lettera a), sulla detrazione dell’IVA assolta a monte;
• l’articolo 178, lettera a), sulla necessità di possedere una fattura conforme;
• gli articoli 220 e 226, sulle fatture e sulle indicazioni obbligatorie;
• l’articolo 273, sugli obblighi ulteriori che gli Stati membri possono imporre per garantire l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire le evasioni;
• l’articolo 47 della Carta;
• l’articolo 267 TFUE, che fonda il rinvio pregiudiziale.

Ragionamento della Corte: diritto alla detrazione e limiti ai requisiti nazionali

La Corte ribadisce anzitutto che il diritto a detrazione costituisce un principio fondamentale del sistema comune IVA e non può, in linea di principio, essere limitato quando sono soddisfatte le condizioni sostanziali e formali previste dalla direttiva. La neutralità fiscale impone che l’imprenditore sia sgravato integralmente dall’onere dell’IVA pagata nelle operazioni economiche soggette a imposta.

La Corte precisa però che la cessione di beni deve essere effettivamente realizzata: la verifica dell’esistenza dell’operazione imponibile può essere svolta secondo le regole nazionali sull’onere della prova, mediante una valutazione globale degli elementi di fatto. In questo contesto, le norme contabili nazionali possono essere utilizzate per accertare se le fatture si riferiscano a operazioni realmente esistenti.

Tuttavia, il solo fatto che il fornitore o i suoi subfornitori non dispongano dei mezzi materiali e umani necessari non basta a escludere l’esistenza della cessione; tale circostanza può dipendere da una dissimulazione fraudolenta oppure dal ricorso a subfornitori. Inoltre, la nozione di cessione di beni ha carattere oggettivo e non dipende dalle forme del trasferimento di proprietà previste dal diritto nazionale.

Ragionamento della Corte: frode, conoscenza e onere della prova

La Corte ricorda la giurisprudenza costante secondo cui il diritto a detrazione deve essere negato quando il soggetto passivo ha partecipato a una frode o sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si iscriveva in un’evasione IVA. Viceversa, non è compatibile con la direttiva IVA un sistema di responsabilità oggettiva che privi della detrazione un soggetto passivo ignaro delle frodi a monte.

Ne deriva che l’amministrazione finanziaria non può limitarsi a dedurre l’esistenza di irregolarità o frodi nell’anello a monte per negare automaticamente il diritto alla detrazione; deve dimostrare, con elementi oggettivi, che il contribuente era coinvolto o consapevole della frode. Le eventuali verifiche ragionevolmente esigibili dal soggetto passivo dipendono dalle circostanze concrete, ma non possono tradursi in controlli complessi e approfonditi che sostituiscano quelli dell’amministrazione.

La Corte censura quindi la prassi nazionale descritta dal giudice del rinvio, che porterebbe a negare la detrazione se il soggetto passivo non prova tutte le operazioni della catena e l’attività economica di tutti i partecipanti, o se la catena è ritenuta economicamente irrazionale. Un simile approccio è incompatibile con la giurisprudenza dell’Unione, perché sposta sul cessionario un onere probatorio eccessivo e trasforma irregolarità altrui in motivo automatico di diniego.

Dispositivo sulle prime quattro questioni

La Corte risponde che la direttiva 2006/112, letta alla luce dei principi di neutralità fiscale, effettività e proporzionalità, osta a una prassi nazionale come quella descritta. Il diniego della detrazione è possibile solo se è adeguatamente dimostrato che il soggetto passivo ha partecipato attivamente a un’evasione oppure sapeva o avrebbe dovuto sapere che le operazioni si inserivano in una frode commessa dall’emittente delle fatture o da un altro operatore a monte.

Quinta questione: sanzione fiscale e irricevibilità parziale

Quanto alla sanzione del 200% della differenza d’imposta, la Corte rileva che la seconda parte della questione, relativa all’interpretazione del diritto nazionale e all’applicazione dell’articolo 170 del codice di procedura tributaria, è irricevibile perché esula dalla competenza della Corte.

Anche la prima parte della quinta questione è dichiarata irricevibile, perché il giudice del rinvio non descrive una situazione che rientri chiaramente nel presupposto applicativo della sanzione prevista dalla norma nazionale richiamata. La Corte, quindi, non si pronuncia nel merito sulla proporzionalità della sanzione nel caso concreto.

Sesta questione: articolo 47 della Carta e ricorso effettivo

La sesta questione è stata dichiarata irricevibile perché non presenta un rapporto sufficiente con l’oggetto della controversia principale. La Corte osserva che la domanda concerne, in realtà, il diritto al risarcimento del danno e il funzionamento della giurisdizione nazionale, senza che il giudice del rinvio indichi un ostacolo concreto all’esperimento dei ricorsi contro gli atti dell’amministrazione fiscale o alla facoltà di effettuare un rinvio pregiudiziale.

Principi affermati

L’ordinanza conferma alcuni punti centrali del contenzioso IVA:

• la fattura conforme è necessaria, ma non basta da sola se l’amministrazione contesta l’effettività dell’operazione;
• il diniego della detrazione richiede prova oggettiva della frode e della consapevolezza del contribuente;
• non è legittimo imporre al cessionario un controllo generalizzato e approfondito sulla catena dei fornitori;
• irregolarità documentali o contabili a monte non possono automaticamente privare della detrazione un soggetto passivo in buona fede;
• gli Stati membri possono adottare misure anti-evasione, ma non fino a compromettere la neutralità dell’IVA e l’effettività del diritto alla detrazione.