Sentenza del 25/05/2023 n. 14624 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione del diniego di sei istanze di rimborso del credito d'imposta sui dividendi distribuiti da una controllata italiana negli esercizi 1995, 1997, 1998 e 1999 ai sensi dell'art. 10, comma 4, lett. b) della Convenzione Italia-Regno Unito. Questioni principali: se il beneficio convenzionale sia incompatibile o alternativo rispetto all'esenzione prevista dalla Direttiva madre-figlia (90/435/CEE poi 2003/123/CE) attuata in Italia con l'art. 27-bis del D.P.R. n. 600/1973; se la società ricorrente fosse effettiva beneficiaria o mera società-veicolo; se i dividendi fossero effettivamente "subject to tax" nel Regno Unito (condizione per il credito convenzionale). L'Agenzia contestava anche la qualità di beneficiario effettivo e la sussistenza di una concreta imposizione nel Regno Unito.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia solo sul punto giuridico principale relativo all'alternatività tra direttiva e Convenzione, ritenendo errata la decisione della CTR che aveva escluso la cumulabilità. Tuttavia, pronunciando nel merito, la Corte ha dato ragione alla società ricorrente: ha stabilito che l'esenzione prevista dalla direttiva madre-figlia non esclude automaticamente il diritto al credito di imposta convenzionale; occorre verificare concretamente se il regime fiscale dello Stato di residenza (Regno Unito) elimini il rischio di doppia imposizione economica. Nel caso di specie la Corte ha ritenuto provato che la società era residente fiscalmente nel Regno Unito e soggetta alla corporate tax (regime di imputazione vigente), pertanto ricorrevano i presupposti per il riconoscimento del credito d'imposta e il relativo rimborso. La sentenza della CTR è stata cassata; la causa decisa nel merito a favore della società. Spese compensate.

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Regno Unito contro le doppie imposizioni

  art. 10, par. 4, lett. b)

  Il credito d'imposta previsto può essere riconosciuto quando la società beneficiaria è residente e "subject to tax" nel suo Stato; tale requisito va inteso come potenziale piena soggezione all'imposta (full liability to tax) e non viene necessariamente escluso dall'applicazione della Direttiva madre-figlia.

• Direttiva 90/435/CEE (Direttiva madre-figlia) e successiva 2003/123/CE

  L'esenzione concessa dalla direttiva nello Stato fonte (assenza di ritenuta) non elimina automaticamente il diritto al credito convenzionale: bisogna verificare concretamente se il regime dello Stato di residenza elimina il rischio di doppia imposizione economica o produce trattamenti fiscalmente deteriori rispetto a una madre residente nello Stato fonte.

• D.P.R. n. 600/1973

  Norma di recepimento della Direttiva madre-figlia che richiede, per determinate procedure di rimborso, la certificazione della soggezione a imposta nello Stato di residenza; la Corte ha comunque valutato che la prova della soggezione concreta (certificazioni fiscali UK) fosse idonea a dimostrare il requisito 'subject to tax'.

• Regole processuali civili

  art. 112 c.p.c.; art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3,4,5; D.Lgs. n. 546/1992 (art. 57, art. 62)

  Distinzioni tra eccezioni processuali e difese di merito: contestare la sussistenza del fatto costitutivo del diritto è mera difesa e può essere sollevata anche in appello; l'omesso esame di eccezioni processuali non integra automatica omessa pronuncia. Le censure di motivazione e valutazione dei fatti sono sindacabili in Cassazione nei limiti previsti dall'art. 360 c.p.c.

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea

  Il giudice nazionale è tenuto a conformarsi all'interpretazione della Corte di Giustizia UE e, se necessario, a proporre rinvio pregiudiziale; il diritto dell'Unione prevale su valutazioni nazionali difformi.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia UE

  Causa C-389/18 (Brussels Securities) e altre pronunce citate

  Principio secondo cui l'applicazione della Direttiva madre-figlia non esclude automaticamente il rischio di doppia imposizione economica e che la verifica concreta dell'effetto fiscale nello Stato di residenza è necessaria per stabilire l'ammissibilità del credito convenzionale.

Massime di principio

• Non c'è un'automatica alternatività tra l'esenzione prevista dalla Direttiva madre-figlia e il credito d'imposta previsto da una convenzione bilaterale: va valutato caso per caso se il regime fiscale dello Stato di residenza elimina effettivamente il rischio di doppia imposizione economica.
• "Subject to tax" della convenzione va inteso come potenziale piena soggezione all'imposta nello Stato di residenza (full liability to tax), non come esigenza che l'imposta sia effettivamente corrisposta in concreto.
• La prova della residenza fiscale e della soggezione a imposta nello Stato estero è determinante per il riconoscimento del credito; certificazioni emesse dall'autorità fiscale estera o documentazione equivalente possono soddisfare tale onere probatorio.
• Il giudice nazionale di rinvio deve applicare il diritto dell'Unione e la giurisprudenza della Corte di Giustizia anche se precedenti valutazioni delle corti interne sembrano stabilire un principio diverso; il rinvio pregiudiziale è strumento a disposizione per dirimere profili interpretativi europei.
• Sotto il profilo processuale, la contestazione della sussistenza del fatto costitutivo del diritto (cioè che il credito non sussiste) è difesa di merito e può essere proposta anche in appello; l'omesso esame di eccezioni processuali non equivale necessariamente a omessa pronuncia censurabile in Cassazione.