Sentenza del 20/03/2019 n. 7751 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato la sentenza della CTR della Puglia relativa a due avvisi di accertamento IVA per gli anni 2005 e 2006 e alle conseguenti cartelle. Tra le principali doglianze ha contestato la legittimità dell'annullamento in autotutela del primo ruolo, seguito dalla formazione di un nuovo ruolo e dall'emissione di una seconda cartella durante il giudizio; ha inoltre dedotto omessa pronuncia e carenza di motivazione sulle censure riguardanti le cartelle, l'indicazione del responsabile del procedimento, il calcolo degli interessi e le sanzioni. Infine ha chiesto la rideterminazione delle sanzioni sulla base della disciplina sopravvenuta più favorevole.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato le censure sull'ammissibilità dell'autotutela sostitutiva e sulla tardività dell'impugnazione dell'accertamento IVA 2005. Ha ritenuto legittimo che l'Amministrazione annullasse il ruolo e lo sostituisse con un nuovo ruolo, anche durante il giudizio, per eliminare possibili vizi e tutelare la regolare riscossione, purché nel rispetto del giudicato, dei termini decadenziali e del diritto di difesa. Ha invece accolto il terzo motivo, rilevando che la CTR non aveva esaminato autonomamente alcune specifiche questioni relative alle cartelle, e il quinto motivo, disponendo la rideterminazione delle sanzioni secondo il principio del favor rei. La sentenza è stata cassata nei limiti indicati e la causa rinviata alla CTR della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Art. 2-quater del D.L. n. 564/1994, convertito nella L. n. 656/1994

  Attribuisce agli organi dell'Amministrazione finanziaria il potere di annullamento d'ufficio o di revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità, degli atti illegittimi o infondati.

  La norma consente l'autotutela sostitutiva durante il processo: l'Amministrazione può eliminare un atto viziato e sostituirlo con un altro sostanzialmente analogo, purché rispetti i limiti del giudicato, della decadenza e del diritto di difesa.

• D.M. n. 37/1997, art. 2, comma 2

  L'annullamento d'ufficio è precluso in relazione ai motivi sui quali sia intervenuta sentenza passata in giudicato favorevole all'Amministrazione finanziaria.

  L'autotutela non può essere utilizzata per rimettere in discussione questioni già definitivamente decise con giudicato.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 25

  Il potere di riscossione deve essere esercitato entro i termini decadenziali previsti; l'autotutela sostitutiva non può essere utilizzata dopo la loro scadenza.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 12, comma 4

  La contestazione del vizio relativo alla sottoscrizione del ruolo può giustificare l'intervento dell'Amministrazione volto a eliminare il rischio di invalidità dell'attività di riscossione.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 27 e 47

  L'esame preliminare del ricorso e la decisione cautelare non formano giudicato interno sulla tempestività dell'impugnazione; tale questione resta riservata alla decisione di merito.

• Art. 112 c.p.c. e art. 111, comma 6, Cost.

  Il giudice deve pronunciarsi sulle domande e sui motivi ritualmente proposti e deve fornire una motivazione adeguata, autonoma e comprensibile.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 5, commi 4 e 6, come modificato dal D.Lgs. n. 158/2015

  La disciplina sanzionatoria sopravvenuta più favorevole deve essere applicata anche ai fatti anteriori, se la sanzione non è divenuta definitivamente intangibile.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 3, comma 3

  In applicazione del principio del favor rei, si applica la legge posteriore più favorevole al contribuente in materia di sanzioni tributarie.

Massime di principio

• L'Amministrazione finanziaria può esercitare l'autotutela sostitutiva anche mentre è pendente il giudizio contro l'atto originario, annullando il provvedimento viziato e sostituendolo con uno nuovo.
• L'autotutela sostitutiva non è illimitata: non può violare un giudicato di merito, può essere esercitata solo entro i termini decadenziali e deve lasciare al contribuente una concreta possibilità di impugnare e difendersi contro il nuovo atto.
• Il contribuente non ha un diritto alla cristallizzazione del contenzioso sull'atto originario; l'Amministrazione non è obbligata a rinunciare al recupero di un credito tributario legittimamente dovuto.
• La sostituzione dell'atto può essere giustificata anche dall'esigenza prudenziale di eliminare vizi formali o potenziali irregolarità del ruolo, soprattutto quando il termine per la riscossione si avvicina alla scadenza.
• Le valutazioni preliminari e cautelari sulla tempestività del ricorso non impediscono al giudice di riesaminare la questione nella sentenza di merito.
• Una sentenza d'appello non può limitarsi a un rinvio generico alla decisione di primo grado quando sono state proposte censure specifiche: deve esaminare e motivare autonomamente ogni questione rilevante.
• Le sanzioni tributarie devono essere ricalcolate applicando la disciplina successiva più favorevole, secondo il principio del favor rei, quando la decisione non sia ancora definitivamente consolidata.