Sentenza del 21/03/2018 n. 7033 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, che aveva confermato un avviso di accertamento ai fini IRPEG, IRAP e IVA per il 2002. L'accertamento contestava l'omessa autofatturazione di ingenti quantitativi di acquaragia minerale, ritenuti acquistati fittiziamente da un'altra società e destinati in realtà alla ricorrente. In Cassazione la società ha denunciato, tra l'altro, omessa pronuncia su alcune doglianze, illegittimità della sostituzione in autotutela del precedente avviso, mancata notifica del processo verbale di constatazione e insufficienza delle presunzioni utilizzate dall'Ufficio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso limitatamente all'omessa pronuncia della CTR sul possibile rilievo della sentenza penale di assoluzione del legale rappresentante e sulla contestata determinazione dei ricavi, nonché al motivo relativo all'insufficiente motivazione sulle presunzioni gravi, precise e concordanti e sulla prova contraria fornita dalla società. Ha invece respinto le censure riguardanti l'autotutela, ritenendo legittimo l'annullamento del primo avviso, carente di motivazione, e la sua sostituzione con un nuovo avviso, purché non sia intervenuto il giudicato e non sia scaduto il termine decadenziale per l'accertamento. Ha inoltre escluso che la mancata notifica del PVC fosse decisiva, poiché l'accertamento non derivava da accessi o verifiche nei locali dell'impresa. La sentenza è stata cassata parzialmente con rinvio alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Art. 2-quater, comma 1, del d.l. n. 564 del 1994, convertito nella l. n. 656 del 1994

  Il potere della pubblica amministrazione di provvedere in via di autotutela all'annullamento d'ufficio o alla revoca degli atti illegittimi od infondati

  La norma riconosce all'Amministrazione un potere generale di autotutela, esercitabile anche in pendenza di giudizio o quando l'atto non sia più impugnabile, purché non si sia formato il giudicato e non sia decorso il termine decadenziale previsto per l'accertamento.

• Art. 1 del D.M. 11 febbraio 1997, n. 37

  Potere di rinuncia all'imposizione illegittima o infondata in caso di autoaccertamento

  La disciplina attuativa ricomprende nell'autotutela anche la rinuncia all'imposizione illegittima o infondata.

• Art. 43 del D.P.R. n. 600 del 1973

  La sostituzione dell'avviso viziato è stata ricondotta dalla Corte all'autotutela generale e non necessariamente al diverso potere previsto dalla disciplina dell'accertamento integrativo o modificativo.

• Art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000

  Invalidità dell'avviso di accertamento emesso prima del decorso di sessanta giorni dalla consegna del processo verbale di constatazione

  La garanzia opera, secondo la Corte, quando l'Amministrazione abbia effettuato accessi, ispezioni o verifiche fiscali nei locali destinati all'attività del contribuente; non si applica automaticamente agli accertamenti basati su elementi acquisiti nell'ambito di un procedimento penale senza accesso nei locali dell'impresa.

• Art. 2729 c.c.

  Le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti

  Il giudice deve indicare concretamente gli elementi presuntivi e verificare analiticamente che possiedano i requisiti di gravità, precisione e concordanza, confrontandoli con la prova contraria del contribuente.

• Art. 2697 c.c.

  La decisione richiama il principio generale dell'onere della prova, rilevante nella valutazione degli elementi posti a fondamento dell'accertamento e delle contestazioni del contribuente.

• Art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973

  Il metodo analitico-induttivo è legittimo solo se fondato su elementi presuntivi adeguatamente specificati e valutati.

• Art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La norma è richiamata quale base dell'accertamento IVA e deve essere applicata in combinazione con una motivazione effettiva degli elementi presuntivi utilizzati.

• Art. 112 c.p.c.

  Il giudice incorre in omessa pronuncia quando non decide affatto su una domanda o eccezione ritualmente proposta; tale vizio è distinto dalla motivazione insufficiente su una questione esaminata.

• Art. 360 c.p.c.

  La Corte distingue il vizio di omessa pronuncia, denunciabile come error in procedendo, dal vizio relativo all'insufficiente motivazione o alla violazione delle norme sulle presunzioni.

Massime di principio

• L'Amministrazione finanziaria può annullare in autotutela un avviso già notificato e sostituirlo con un nuovo atto, anche mentre è pendente una controversia, se non esiste un giudicato e il termine per l'accertamento non è scaduto.
• L'autotutela non consente però di superare il termine decadenziale previsto dalla legge d'imposta né di eludere gli effetti di un giudicato già formato.
• Un nuovo avviso sostitutivo deve essere autonomamente motivato e idoneo a consentire al contribuente una piena difesa; la precedente carenza motivazionale può giustificare l'annullamento e la rinnovazione dell'atto.
• Le presunzioni utilizzate in un accertamento analitico-induttivo devono essere indicate e spiegate in modo concreto; non basta affermare genericamente che sono gravi, precise e concordanti.
• Il giudice tributario deve esaminare sia gli elementi presuntivi dell'Ufficio sia la documentazione e gli argomenti contrari del contribuente, fornendo una motivazione effettiva.
• Una sentenza penale irrevocabile di assoluzione non produce automaticamente giudicato nel processo tributario, ma può costituire una fonte di prova che il giudice tributario deve valutare.
• La mancata consegna o notifica del processo verbale di constatazione assume rilievo, ai fini delle garanzie dello Statuto del contribuente, soprattutto quando vi siano stati accessi, ispezioni o verifiche nei locali dell'impresa; la regola non si estende automaticamente agli accertamenti basati su attività investigative penali esterne ai locali.