Sentenza del 06/09/2022 n. 26288 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2005 con cui l'Agenzia aveva recuperato IVA indebitamente detratta per operazioni soggettivamente inesistenti e aveva rettificato imposte IRES e IRAP, applicando sanzioni e interessi. L'Ufficio sosteneva che le fatture provenivano da società "cartiere" e che le operazioni erano fittizie; la contribuente contestava l'utilizzabilità del verbale di constatazione (p.v.c.) e degli allegati, la qualificazione delle operazioni come soggettivamente inesistenti e la deducibilità dei costi per le imposte dirette.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi di ricorso della contribuente ma ha accolto il quarto motivo: la CTR aveva escluso la deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette (IRES/IRAP) senza dimostrare che tali costi fossero stati direttamente utilizzati per commettere reati. La Corte ha ricordato che la disciplina (art. 14, comma 4‑bis della L. n. 537/1993, come modificata) consente la deduzione dei costi per le imposte sui redditi anche quando l'acquirente fosse consapevole della fraudolenza, purché siano rispettati i principi del TUIR (effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità). Ne segue che il recupero relativo alle imposte dirette va riconsiderato: la sentenza è stata cassata limitatamente a questo profilo e rinviata alla CTR Abruzzo - sezione distaccata di Pescara, in diversa composizione, perché verifichi in fatto e in diritto la sussistenza dei requisiti per la deducibilità. Resta impregiudicata la ripresa dell'IVA (e la relativa sanzione) che non viene eliminata dalla pronuncia, salvo ulteriori accertamenti della CTR sul punto. La Corte ha inoltre confermato la ammissibilità in appello di documenti preesistenti prodotti dall'Ufficio (p.v.c. e allegati) ai sensi dell'art. 58 D.Lgs. 546/1992, rigettando le censure sulla loro utilizzabilità e sul presunto vulnus del contraddittorio.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7

  La Corte rileva che il comma 3 è stato abrogato ma che la norma non abolisce del tutto poteri istruttori residui; tuttavia nella decisione impugnata la CTR non ha fondato la propria decisione sui documenti acquisiti ex art. 7 ma su quelli acquisiti ex art. 58.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 58, comma 2

  Permette alle parti di produrre in appello nuovi documenti, anche se preesistenti al giudizio di primo grado; la Corte conferma la regolarità del deposito in appello del p.v.c. e degli allegati dell'Ufficio e la loro utilizzabilità da parte della CTR.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  La norma sul raddoppio dei termini per l'accertamento è applicabile anche in assenza di una formale denuncia quando ricorra l'esistenza della violazione che ne impone l'obbligo (fattispecie relativa a fatture per operazioni soggettivamente inesistenti). La CTR aveva ritenuto applicabile il raddoppio.

• L. n. 74 del 2000

  Riferimento normativo al reato di emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti; la Corte prende atto che la fattispecie penale esisteva e che l'Ufficio ha fatto riferimento alla possibile sussistenza del reato.

• L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4‑bis (come modificato dal D.L. n. 16 del 2012)

  Norma chiave per il caso: consente la deducibilità dei costi ai fini delle imposte sui redditi anche quando l'acquirente fosse consapevole della fraudolenza di operazioni soggettivamente inesistenti, purché siano rispettati i principi del TUIR (effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità). La Corte afferma che tale disciplina si applica alle imposte dirette ma non alla ripresa dell'IVA.

• TUIR (richiamato: art. 109 TUIR e principi generali)

  I criteri di deducibilità (inerenza, competenza, certezza, ecc.) previsti dal TUIR devono essere verificati concretamente dal giudice di rinvio per stabilire se i costi contestati siano deducibili ai fini IRES/IRAP.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21

  Richiamato dalla ricorrente in relazione ai contenuti della fattura; la Corte ritenne infondate le censure che imponevano di distinguere obbligatoriamente in fattura materia prima e lavorazione, in quanto tale osservazione era utilizzata dalla CTR come elemento probatorio sulla fittizietà del fornitore.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 56, comma 5

  Norma richiamata nelle censure sulla detrazione IVA; la Corte non ha accolto le doglianze correlate, lasciando impregiudicata la questione dell'IVA rispetto alla deducibilità delle imposte dirette.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42

  Richiamato nel ricorso per censurare l'assenza di una denuncia allegata all'avviso di accertamento; la Corte ha dichiarato la censura inammissibile per difetto di specificità.

Massime di principio

• Documenti preesistenti non prodotti in primo grado possono essere regolarmente acquisiti e utilizzati in appello ai sensi dell'art. 58 D.Lgs. 546/1992, purché siano formalmente allegati all'atto di impugnazione; la tardività del deposito in appello non è automaticamente lesiva del diritto di difesa se il contribuente era già a conoscenza del loro contenuto.
• La Corte può valorizzare documentazione prodotta in appello senza un formale provvedimento di 'ammissione': nei processi civili/tributari la qualificazione di utilizzabilità tipica del processo penale non è applicabile alla medesima maniera.
• La disciplina che regola la deducibilità dei costi per le imposte sui redditi (art. 14, comma 4‑bis L. 537/1993 e principi del TUIR) consente la deduzione anche quando l'acquirente sia consapevole della fraudolenza, a condizione che i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza e determinabilità siano soddisfatti; questa regola vale per IRES/IRAP ma non estingue automaticamente la ripresa dell'IVA.
• La distinzione tra conseguenze IVA e conseguenze per le imposte dirette è fondamentale: l'annullamento della pretesa in materia di imposte dirette non comporta necessariamente l'eliminazione della ripresa dell'IVA, che segue autonome regole probatorie e normative.
• Per far valere in cassazione il vizio per omesso esame di fatto decisivo (art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.) occorre specificare puntualmente il fatto storico omesso, indicare dove è dedotto negli atti e spiegare la sua decisività; eccezioni generiche sono inammissibili.
• Se l'amministrazione contesta la fittizietà di fornitori ("cartiere"), è necessario che l'Ufficio dimostri il nesso tra le anomale caratteristiche del fornitore e l'insussistenza del rapporto: la mera esistenza di elementi indiziari richiede un esame concreto e, per le imposte dirette, la verifica dei requisiti di deducibilità imposti dal TUIR.