Sentenza del 05/12/2019 n. 31784 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente aveva impugnato il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione sull'istanza di rimborso IRAP relativa agli anni 2005, 2006 e 2007, sostenendo che dalla base imponibile dovessero essere dedotte le quote delle svalutazioni dei crediti già rilevate nei bilanci degli esercizi precedenti. In base all'art. 106, comma 3, TUIR, tali svalutazioni erano deducibili in parte nell'esercizio di imputazione e, per l'eccedenza, in quote costanti nei successivi nove esercizi, i cosiddetti "noni". L'Ufficio ha sostenuto che la modifica normativa introdotta dal 2005 avesse eliminato la deducibilità IRAP delle quote residue non ancora utilizzate, negando che esse costituissero un diritto già acquisito.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Ufficio, confermando il diritto della contribuente a dedurre ai fini IRAP i cosiddetti "noni pregressi", cioè le quote di svalutazione riferibili a svalutazioni di crediti effettuate nei bilanci degli esercizi anteriori alla modifica normativa. La Corte ha ritenuto che la svalutazione producesse immediatamente la riduzione del valore fiscale dei ricavi e che il rinvio della deduzione fosse soltanto una modalità temporale necessaria a rispettare i limiti annuali di deducibilità. Le quote pregresse costituivano quindi una situazione giuridica sostanziale già consolidata, non incisa dalla normativa sopravvenuta. L'Amministrazione è stata condannata alla rifusione delle spese di lite, liquidate in 7.300 euro, oltre rimborso forfettario, IVA e CPA.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 106, comma 3, TUIR

  Le svalutazioni dei crediti risultanti in bilancio sono deducibili entro determinati limiti nell'esercizio di imputazione e, per la parte eccedente, in quote costanti nei successivi esercizi.

  La norma è stata interpretata nel senso che la svalutazione rilevata in bilancio determina già la riduzione del valore fiscale, mentre il meccanismo delle quote successive, i cosiddetti "noni", costituisce soltanto un differimento temporale della deduzione.

• D.Lgs. n. 446 del 1997, art. 7, comma 1, come modificato dal D.L. n. 203 del 2005, art. 6, convertito dalla L. n. 248 del 2005

  La novella ha escluso, a partire dall'esercizio 2005, la deducibilità IRAP di determinate svalutazioni dei crediti.

  La modifica non può incidere sulle quote residue riferite a svalutazioni effettuate e contabilizzate in esercizi precedenti, poiché tali quote rappresentano diritti già maturati e devono continuare a essere dedotte secondo il regime previgente.

• L. n. 212 del 2000, art. 3

  Principio di irretroattività delle disposizioni tributarie.

  La disposizione è stata richiamata dall'Ufficio, ma la decisione si fonda soprattutto sulla tutela delle situazioni giuridiche sostanziali già consolidate e sull'impossibilità per la normativa sopravvenuta di eliminare il beneficio relativo a svalutazioni già effettuate.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Disciplina dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto o inammissibilità dell'impugnazione.

  La Corte ha dato atto della non sussistenza dei presupposti processuali per il versamento dell'ulteriore contributo unificato da parte del ricorrente.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale consente di dedurre una componente in più esercizi, occorre distinguere tra il momento in cui il diritto alla deduzione sorge e il momento in cui la deduzione viene materialmente utilizzata.
• Una modifica normativa successiva non può, di regola, eliminare le quote residue di un beneficio fiscale già maturato sulla base di fatti contabilizzati e perfezionati sotto la disciplina precedente.
• Le quote pluriennali, come i "noni pregressi" o gli analoghi meccanismi di riparto, possono costituire diritti già consolidati anche se la relativa deduzione viene effettuata negli anni successivi.
• In situazioni analoghe è fondamentale dimostrare che la svalutazione sia stata effettivamente iscritta nei bilanci degli esercizi anteriori, che fosse fiscalmente rilevante secondo la normativa allora vigente e che le quote residue siano state correttamente determinate.
• La normativa sopravvenuta può disciplinare le nuove svalutazioni o i nuovi componenti reddituali, ma non necessariamente può incidere sulle quote di deduzione già generate, salvo una disposizione transitoria chiara e legittima che preveda espressamente tale effetto.