Cassazione Civile, Sentenza n. 14981/2020 del 15/07/2020

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 2007 l’Agenzia delle entrate rettificò i ricavi del contribuente, recuperando maggiore materia imponibile ai fini IVA, IRPEF e IRAP sulla base degli studi di settore. Il contribuente impugnò l’avviso di accertamento, ma il ricorso fu respinto in primo grado e la Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza depositata il 14 aprile 2015, respinse l’appello. La CTR valorizzò il mancato riscontro del contribuente all’invito al contraddittorio e le incongruenze riscontrate, tra cui una durata delle scorte superiore alla media del settore e un significativo incremento delle rimanenze, ritenendo sussistenti presunzioni gravi, precise e concordanti. In cassazione il contribuente formulò quattro motivi: (1) omessa o insufficiente motivazione sulla regolarità dell’invito al contraddittorio; (2) violazione del D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d), e del D.L. n. 331/1993, art. 62-sexies, sostenendo che gli studi di settore costituiscono presunzioni semplici; (3) violazione del D.L. n. 331/1993, art. 62-sexies, per non avere l’Agenzia corroborato il risultato degli studi con presunzioni gravi, precise e concordanti; (4) violazione della L. n. 212/2000, art. 7, in relazione alle ragioni dei calcoli. L’Agenzia delle entrate non ha svolto difese scritte.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo: il testo dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. applicabile ratione temporis non consente il sindacato sulla sufficienza della motivazione e la censura investiva, inoltre, la motivazione in diritto. Ha respinto il secondo motivo, richiamando il principio per cui gli studi di settore costituiscono un metodo standardizzato il cui risultato va adattato al caso concreto attraverso il contraddittorio; il giudice tributario può valutare sia l’applicabilità degli standard sia le prove contrarie del contribuente, che può avvalersi anche di presunzioni semplici e non è vincolato alle contestazioni formulate in sede amministrativa. La mancata risposta all’invito, quando il contraddittorio sia stato ritualmente promosso, può essere valutata nel quadro probatorio e l’ufficio può motivare l’accertamento sulla base degli standard dando conto dell’impossibilità di instaurare il contraddittorio. Nel caso concreto, l’avvenuta attivazione del contraddittorio risultava da un accertamento di fatto ormai irretrattabile. La Corte ha inoltre richiamato la compatibilità del metodo induttivo basato sugli studi di settore con il diritto dell’Unione, a condizione che il contribuente possa contestarne i risultati con le prove contrarie disponibili e far valere il diritto alla detrazione IVA. Il terzo e il quarto motivo sono stati dichiarati assorbiti. Il ricorso è stato rigettato; nulla è stato disposto per le spese, non essendovi stata attività difensiva della resistente. La Corte ha dichiarato sussistenti i presupposti processuali per il raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  sia perchè il nuovo testo dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, al regime del quale è soggetta ratione temporis l’impugnazione della sentenza in questione, inibisce il vaglio di sufficienza della motivazione, sia perchè col motivo in esame si censura in realtà l’insufficienza della motivazione in diritto, di per sè estranea rispetto ai confini dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5.

  Nel regime applicabile ratione temporis, il motivo previsto dall’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. non consente di denunciare la mera insufficienza della motivazione né l’insufficienza della motivazione in diritto.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consolidato è l’orientamento di questa Corte (Cass., sez. un., nn. 26635, 26636, 26637 e 26638/09), secondo cui il procedimento di accertamento standardizzato trova il proprio punto centrale nell’obbligatorietà del contraddittorio endoprocedimentale, che consente l’adeguamento degli standard alla concreta realtà economica del contribuente, determinando il passaggio dalla fase statica (gli standard come frutto dell’elaborazione statistica) alla fase dinamica dell’accertamento (l’applicazione degli standard al singolo destinatario dell’attività accertativa).

  Nell’accertamento standardizzato fondato sugli studi di settore, il contraddittorio endoprocedimentale serve ad adeguare gli standard statistici alla concreta realtà economica del contribuente.

• D.L. n. 331/1993, art. 62-sexies

  L’esito del contraddittorio, tuttavia, non condiziona l’impugnabilità dell’accertamento, potendo il giudice tributario liberamente valutare tanto l’applicabilità degli standard al caso concreto, da dimostrarsi dall’ente impositore, quanto la controprova offerta dal contribuente che, al riguardo, non è vincolato alle eccezioni sollevate nella fase del procedimento amministrativo e dispone della più ampia facoltà, incluso il ricorso a presunzioni semplici, anche se non abbia risposto all’invito al contraddittorio in sede amministrativa: in tal caso, però, egli ne assume le conseguenze, in quando l’ufficio può motivare l’accertamento sulla sola base dell’applicazione degli standard, dando conto dell’impossibilità di costituire il contraddittorio con il contribuente, nonostante il rituale invito, ed il giudice può valutare, nel quadro probatorio, la mancata risposta all’invito (Cass. 12 aprile 2017, n. 9484).

  Gli studi di settore non determinano un accertamento sottratto alla prova contraria: il giudice valuta l’applicabilità degli standard al caso concreto e le prove offerte dal contribuente, anche presuntive. La mancata partecipazione al contraddittorio non preclude l’impugnazione né la controprova, ma può essere valutata nel quadro probatorio; l’ufficio può fondare l’accertamento sugli standard se dà conto del rituale invito e dell’impossibilità di instaurare il contraddittorio.

• Direttiva 2006/112/CE del Consiglio

  la Dir. 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, nonchè i principi di neutralità fiscale e di proporzionalità devono essere interpretati nel senso che non ostano ad una normativa nazionale, come quella oggetto del procedimento principale, che consenta all’Amministrazione finanziaria, a fronte di gravi divergenze tra i redditi dichiarati ed i redditi stimati sulla base di studi di settore, di ricorrere ad un metodo induttivo, basato sugli studi di settore stessi, al fine di accertare il volume d’affari realizzato dal contribuente e procedere, di conseguenza, a rettifica fiscale con imposizione di una maggiorazione dell’imposta sul valore aggiunto (IVA), a condizione che tale normativa e la sua applicazione permettano al contribuente stesso, nel rispetto dei principi di neutralità fiscale, di proporzionalità nonchè del diritto di difesa, di contestare, sulla base di tutte le prove contrarie di cui disponga, le risultanze derivanti da tale metodo e di esercitare il proprio diritto alla detrazione dell’imposta ai sensi delle disposizioni contenute nel titolo X della Dir. 2006/112, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare (Corte giust. 21 novembre 2018, causa C-648/16, Fontana; ne fanno applicazione, da ultimo, Cass. 29 marzo 2019, n. 8854; 22 maggio 2019, n. 13769 e 18 settembre 2019, n. 23252).

  Il diritto dell’Unione non impedisce l’accertamento induttivo basato sugli studi di settore in presenza di gravi divergenze, purché il contribuente possa contestarne i risultati con tutte le prove contrarie disponibili, nel rispetto della neutralità fiscale, della proporzionalità e del diritto di difesa, e possa esercitare la detrazione IVA.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Sussistono i presupposti processuali per l’applicazione, a norma del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, del raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

  In conseguenza del rigetto del ricorso, la Corte dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Massime di principio

• Negli accertamenti standardizzati basati sugli studi di settore, il contraddittorio endoprocedimentale è funzionale all’adattamento degli standard statistici alla situazione economica concreta del contribuente.
• Gli studi di settore non esonerano l’ente impositore dal dimostrare l’applicabilità degli standard al caso concreto; il giudice tributario valuta liberamente tale applicabilità e le prove contrarie del contribuente, che possono consistere anche in presunzioni semplici e non sono limitate alle eccezioni già sollevate nel procedimento amministrativo.
• La mancata risposta del contribuente a un rituale invito al contraddittorio non preclude l’impugnazione dell’accertamento né la produzione di controprove, ma può essere valutata dal giudice nel quadro probatorio; in tale ipotesi l’ufficio può motivare l’accertamento sulla base degli standard dando conto dell’invito e dell’impossibilità di instaurare il contraddittorio.
• È compatibile con il diritto dell’Unione l’accertamento induttivo IVA fondato sugli studi di settore in presenza di gravi divergenze, purché siano garantite la contestazione dei risultati mediante tutte le prove contrarie disponibili, la neutralità fiscale, la proporzionalità, il diritto di difesa e la possibilità di esercitare la detrazione dell’imposta.

Come è indicizzato