Sentenza del 09/11/2015 n. 22810 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le ricorrenti contestavano gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2005, 2006 e 2007, con cui erano stati recuperati a tassazione maggiori redditi d'impresa per l'indebita fruizione di agevolazioni contributive e per la deduzione di costi connessi ad attività illecite. In Cassazione lamentavano, tra l'altro, la nullità degli atti perché sottoscritti da funzionari privi di una valida qualifica dirigenziale, richiamando la sentenza della Corte costituzionale n. 37 del 2015; contestavano inoltre la tardività dei ricorsi, la mancata applicazione retroattiva della disciplina più favorevole sui costi illeciti e l'applicazione della procedura di reclamo-mediazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha stabilito che, ai sensi dell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, l'avviso è validamente sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un impiegato della carriera direttiva munito di delega valida, senza che sia necessaria la qualifica dirigenziale. Pertanto, la declaratoria di incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012 non determina, di per sé, l'invalidità degli avvisi sottoscritti da tali funzionari. La relativa eccezione, comunque, era stata proposta tardivamente e in modo generico. Sono state inoltre confermate la tardività delle impugnazioni relative agli anni 2006 e 2007, la definitività dei relativi atti e l'inapplicabilità retroattiva della disciplina più favorevole. Le ricorrenti sono state condannate, in solido, al pagamento di 5.000 euro di spese processuali e dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  "gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato"; "l'accertamento è nullo se l'avviso non reca la sottoscrizione" prevista dalla norma

  La nullità dell'avviso ricorre se manca la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di un funzionario della carriera direttiva validamente delegato. Non è invece indispensabile che il firmatario o il delegante possieda una qualifica dirigenziale; sono sufficienti, secondo l'evoluzione ordinamentale, le funzioni proprie di un funzionario di area terza.

• Sentenza Corte costituzionale n. 37 del 2015

  La declaratoria di incostituzionalità delle norme che consentivano il protrarsi di incarichi dirigenziali conferiti senza concorso incide sul rapporto interno tra amministrazione e funzionario, ma non travolge automaticamente gli avvisi fiscali sottoscritti da soggetti che, indipendentemente dalla qualifica dirigenziale, erano legittimati ai sensi dell'art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973.

• Art. 6, comma 3, d.lgs. 19 giugno 1997, n. 218

  La sospensione del termine per impugnare derivante dall'accertamento con adesione opera solo se l'istanza è stata ritualmente presentata e notificata all'ufficio; in mancanza di prova, il ricorso tributario resta tardivo.

• Art. 8, commi 1, 2 e 3, d.l. 2 marzo 2012, n. 16, convertito dalla legge n. 44 del 2012

  "Le disposizioni di cui ai commi 1 e 2 [...] si applicano [...] anche per fatti, atti o attività posti in essere prima dell'entrata in vigore [...] ove più favorevoli [...] salvo che i provvedimenti [...] previgenti non si siano resi definitivi"

  La disciplina più favorevole sulla deducibilità dei costi connessi ad attività illecite può avere applicazione retroattiva, ma non quando l'atto impositivo è già divenuto definitivo per mancata impugnazione tempestiva.

• Art. 21, comma 1, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il termine per impugnare gli atti tributari è perentorio; il suo inutile decorso consolida la definitività dell'atto, anche se successivamente il contribuente tenta di contestarlo tardivamente.

• Art. 17-bis d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Quando applicabile, il previo reclamo-mediazione costituisce condizione di procedibilità o ammissibilità dell'impugnazione; la sua omissione può comportare l'inammissibilità del ricorso.

• Art. 363 c.p.c.

  La Corte può enunciare un principio di diritto nell'interesse della legge anche quando il motivo concreto sia inammissibile, qualora la questione presenti particolare importanza.

Massime di principio

• Per contestare la validità della sottoscrizione di un avviso di accertamento occorre verificare concretamente che il firmatario fosse il capo dell'ufficio oppure un funzionario di area direttiva munito di delega valida; la sola assenza o illegittimità della qualifica dirigenziale non rende automaticamente nullo l'atto.
• Le eccezioni di nullità degli atti tributari devono essere dedotte specificamente nel ricorso introduttivo; normalmente non possono essere sollevate per la prima volta in appello o in Cassazione.
• Il contribuente deve provare la tempestiva presentazione e notificazione dell'istanza di accertamento con adesione se intende beneficiare della sospensione del termine per impugnare.
• Una volta scaduto il termine per impugnare, l'avviso diventa definitivo e una successiva legge più favorevole non può essere applicata retroattivamente, salvo diversa previsione normativa.
• La declaratoria di incostituzionalità di una norma relativa all'organizzazione interna o al conferimento degli incarichi nell'amministrazione non comporta necessariamente l'invalidità degli atti fiscali già emanati: occorre verificare i requisiti specifici richiesti dalla norma che disciplina quell'atto.
• Nel processo tributario il giudice può rilevare d'ufficio la tardività dell'impugnazione, purché non si sia formato un giudicato interno contrario.