Sentenza del 04/11/2016 n. 22429 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la mancata applicazione dell'IVA sugli importi riaddebitati da UMS alle altre coassicuratrici in esecuzione della clausola di delega. Gli addebiti riguardavano sia le spese esterne sostenute per professionisti, periti e legali, sia le spese interne e i cosiddetti diritti di liquidazione. Secondo l'Ufficio, tali attività costituivano prestazioni di servizi autonome rese dalla delegataria alle altre compagnie, nell'ambito di un mandato senza rappresentanza, e dovevano quindi essere assoggettate a IVA ai sensi dell'art. 3, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972. La contribuente sosteneva invece che le attività fossero parte integrante e inscindibile dell'operazione assicurativa, esente da IVA ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 2, del medesimo decreto.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il primo motivo dell'Agenzia, ritenendo non decisiva la qualificazione del rapporto interno come mandato con o senza rappresentanza e confermando che, in astratto, le attività svolte dal coassicuratore delegatario possono rientrare nell'operazione assicurativa esente, purché integrino un'unica prestazione economica e il prestatore sia vincolato contrattualmente all'assicurato. Ha tuttavia accolto il secondo motivo, relativo all'insufficiente motivazione della CTR, che non aveva illustrato adeguatamente perché tutte le attività esterne e interne costituissero un'unica operazione assicurativa né perché fossero essenziali alla gestione del rapporto assicurativo. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Liguria, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese. Pertanto, non vi è stata una definitiva vittoria né dell'Agenzia né della contribuente: la questione dell'assoggettamento a IVA è stata rimessa al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• Art. 1911 del codice civile

  Qualora la medesima assicurazione o l'assicurazione di rischi relativi alle stesse cose sia ripartita tra più assicuratori per quote determinate, ciascun assicuratore è tenuto al pagamento dell'indennità assicurata soltanto in proporzione della rispettiva quota, anche se unico è il contratto sottoscritto da tutti gli assicuratori.

  Disciplina la coassicurazione, stabilendo la responsabilità pro quota dei diversi assicuratori. Tuttavia, la nozione civilistica di coassicurazione non determina automaticamente la qualificazione fiscale delle prestazioni ai fini IVA.

• Art. 3, commi 1 e 3, del D.P.R. n. 633/1972

  Costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere. Le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate prestazioni di servizi anche nei rapporti tra il mandante e il mandatario.

  Le attività rese a titolo oneroso tra coassicuratori possono costituire prestazioni di servizi imponibili, soprattutto quando il delegatario opera autonomamente in nome proprio e presta servizi distinti rispetto alla copertura assicurativa.

• Art. 10, comma 1, n. 2, del D.P.R. n. 633/1972

  Sono esenti dall'imposta: le operazioni di assicurazione, di riassicurazione e di vitalizio.

  L'esenzione deve essere interpretata restrittivamente, ma può estendersi a una pluralità di attività quando queste costituiscano, sotto il profilo economico, un'unica operazione assicurativa. È necessario che il prestatore abbia un rapporto contrattuale con l'assicurato e sia impegnato a garantire la copertura del rischio.

• Art. 10, comma 1, n. 9, del D.P.R. n. 633/1972

  Le prestazioni di mandato, mediazione e intermediazione relative alle operazioni di cui ai numeri da 1) a 7).

  L'esenzione riguarda le prestazioni di mandato, mediazione o intermediazione collegate alle operazioni assicurative, ma non ogni attività amministrativa o tecnica svolta per un assicuratore.

• Art. 12 del D.P.R. n. 633/1972

  Le altre cessioni o prestazioni accessorie ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi [...] non sono soggette autonomamente all'imposta nei rapporti fra le parti dell'operazione principale.

  Il richiamo all'accessorietà non è sufficiente da solo: occorre verificare in concreto se le attività siano economicamente indissociabili dalla prestazione principale o costituiscano servizi autonomi.

• Art. 15, comma 1, n. 3, del D.P.R. n. 633/1972

  Non concorrono a formare la base imponibile le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni fatte in nome e per conto della controparte, purché regolarmente documentate.

  La norma può escludere dalla base imponibile i meri rimborsi documentati effettuati in nome e per conto della controparte, ma non copre necessariamente costi sostenuti in nome proprio o compensi per attività autonome.

• Art. 19, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972

  Ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti [...] il diritto alla detrazione dell'imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni.

  Le eventuali difficoltà di detrazione dell'IVA derivanti dall'effettuazione di operazioni esenti non trasformano prestazioni imponibili in operazioni esenti.

• Art. 36-bis del D.P.R. n. 633/1972

  Il contribuente che ne abbia data preventiva comunicazione all'ufficio è dispensato dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti da imposta ai sensi dell'art. 10.

  La disciplina della dispensa dagli adempimenti per le operazioni esenti non incide sulla qualificazione sostanziale delle prestazioni né può essere invocata per evitare l'IVA su servizi imponibili.

• Giurisprudenza CGUE, cause C-349/96, C-472/03 e C-40/15

  Un'operazione è unica sul piano fiscale quando due o più elementi o atti [...] sono strettamente connessi a tal punto da formare una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso.

  La qualificazione IVA dipende dall'analisi concreta dell'operazione: si deve stabilire se vi siano prestazioni autonome, una prestazione principale con attività accessorie oppure un unico servizio economicamente inscindibile. Per l'esenzione assicurativa è inoltre indispensabile un vincolo contrattuale tra prestatore e assicurato.

Massime di principio

• Nel settore assicurativo l'esenzione IVA non si applica automaticamente a tutte le attività collegate alla gestione delle polizze o dei sinistri: le esenzioni sono di stretta interpretazione.
• Per stabilire il trattamento IVA occorre valutare la sostanza economica dell'operazione, evitando sia di frazionare artificialmente un servizio unico sia di riunire indebitamente prestazioni autonome.
• La presenza di una clausola di delega nella coassicurazione e la qualificazione civilistica del rapporto come mandato con o senza rappresentanza non sono decisive: conta soprattutto la funzione concreta delle attività e il rapporto con l'assicurato.
• Le spese sostenute in nome proprio e successivamente riaddebitate ad altre compagnie possono costituire corrispettivi per servizi imponibili, salvo che si tratti di mere anticipazioni documentate effettuate in nome e per conto della controparte.
• Per applicare l'esenzione come operazione assicurativa, il prestatore deve essere contrattualmente impegnato verso l'assicurato alla copertura del rischio; attività di back office, liquidazione sinistri o supporto amministrativo svolte da terzi privi di tale vincolo sono normalmente imponibili.
• In caso di contestazione fiscale, il giudice deve motivare analiticamente quali attività siano economicamente inscindibili, quali siano accessorie e quali invece autonome, indicando gli elementi di fatto utilizzati per la qualificazione IVA.