Corte di giustizia, Sentenza C-593/19

IVA e roaming internazionale: spostamento del luogo di prestazione

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Bundesfinanzgericht (Austria) in una controversia tra SK Telecom Co. Ltd e l’Ufficio delle imposte di Graz sul rimborso dell’IVA assolta a monte nel 2011 per servizi di telecomunicazione. Il punto centrale è l’interpretazione dell’articolo 59 bis, primo comma, lettera b), della direttiva 2006/112/CE in relazione ai servizi di roaming resi a clienti stabiliti in un paese terzo.

Fatti e procedimento principale

SK Telecom, società con sede in Corea del Sud, forniva ai propri clienti, anch’essi stabiliti in Corea del Sud, servizi di roaming che consentivano di utilizzare la rete mobile austriaca durante soggiorni temporanei in Austria. Un operatore austriaco metteva la rete a disposizione di SK Telecom dietro pagamento di corrispettivi assoggettati a IVA austriaca.

La società chiese il rimborso dell’IVA assolta a monte tramite la procedura semplificata prevista dal diritto austriaco. L’amministrazione finanziaria respinse l’istanza ritenendo che i servizi di roaming fatturati ai clienti fossero imponibili in Austria, poiché il regolamento nazionale di spostamento del luogo di prestazione, fondato sull’articolo 59 bis della direttiva IVA, poteva applicarsi anche quando nel paese terzo non esisteva un prelievo analogo all’IVA.

Il Bundesfinanzgericht accolse inizialmente il ricorso di SK Telecom, ritenendo incompatibile con il diritto dell’Unione il regolamento austriaco. Dopo cassazione da parte del Verwaltungsgerichtshof, il giudice del rinvio tornò a dubitare della corretta interpretazione dell’articolo 59 bis della direttiva IVA, soprattutto quanto alla nozione di effettiva utilizzazione e fruizione e al rilievo del regime fiscale del paese terzo.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• il considerando 22 della direttiva IVA, che mira a tassare i servizi di telecomunicazione nel luogo del consumo per evitare distorsioni della concorrenza;
• l’articolo 24, paragrafo 2, che definisce i servizi di telecomunicazione;
• l’articolo 59, primo comma, lettera i), che colloca in linea di principio nel paese del destinatario non soggetto passivo stabilito fuori dall’Unione il luogo delle prestazioni;
• l’articolo 59 bis, primo comma, lettera b), che consente agli Stati membri di considerare situato nel loro territorio un servizio il cui luogo di prestazione sarebbe altrimenti fuori dall’Unione, quando l’effettiva utilizzazione o fruizione avvenga nel loro territorio;
• l’articolo 59 ter, che impone l’applicazione dell’articolo 59 bis, lettera b), ai servizi di telecomunicazione resi da soggetti passivi stabiliti fuori dall’Unione a persone non soggetti passivi stabilite in uno Stato membro;
• l’articolo 398, relativo al comitato IVA.

Questioni sottoposte alla Corte

Il giudice austriaco chiedeva in sostanza:

• se il roaming utilizzato da clienti non soggetti passivi, stabiliti in un paese terzo, durante un soggiorno temporaneo in uno Stato membro costituisca “effettiva utilizzazione e fruizione” in quello Stato;
• se lo spostamento del luogo di prestazione dipenda dal fatto che nel paese terzo tali servizi non siano assoggettati a un prelievo analogo all’IVA;
• se la disciplina nazionale austriaca sia compatibile con la direttiva IVA.

Ragionamento della Corte

La Corte ricorda anzitutto che, nel sistema della direttiva IVA, i servizi devono essere tassati, per quanto possibile, nel luogo in cui sono fruiti. Per i servizi di roaming di cui trattasi, l’articolo 59, primo comma, lettera i), indica in linea generale il luogo di stabilimento del destinatario fuori dall’Unione.

L’articolo 59 bis, primo comma, lettera b), costituisce una deroga che consente agli Stati membri di spostare il luogo di prestazione nel proprio territorio quando vi sia effettiva utilizzazione o fruizione interna. La Corte osserva che:

• l’articolo 59 ter non limita la portata generale della facoltà prevista dall’articolo 59 bis, lettera b), al di fuori delle ipotesi espressamente disciplinate;
• il soggiorno temporaneo nel territorio dello Stato membro non esclude l’applicazione della norma, poiché la disposizione non pone alcuna condizione sulla durata del soggiorno;
• il servizio di roaming, per sua natura, è distinto dagli altri servizi di comunicazione mobile e viene utilizzato proprio nel territorio in cui il cliente si trova temporaneamente;
• di conseguenza, la sua effettiva utilizzazione e fruizione avviene necessariamente nello Stato membro interessato.

La Corte precisa poi che la facoltà di spostamento può essere esercitata solo se serve a prevenire casi di doppia imposizione, non imposizione o distorsione della concorrenza. Nel caso di specie, la Corte valorizza soprattutto il profilo della non imposizione all’interno dell’Unione.

Quanto al rilievo del regime fiscale del paese terzo, la Corte afferma che la valutazione deve essere compiuta in funzione del trattamento fiscale dei servizi negli Stati membri, senza considerare, in linea di principio, il diritto fiscale interno del paese terzo. Diversamente, l’applicazione delle regole IVA dell’Unione dipenderebbe dal diritto tributario di Stati estranei all’Unione, soluzione non prevista dal legislatore europeo. Tale lettura è confermata anche dagli orientamenti del comitato IVA, che hanno ritenuto irrilevante il fatto che il servizio possa essere tassato nel paese terzo.

Decisione e dispositivo

La Corte risponde che l’articolo 59 bis, primo comma, lettera b), della direttiva IVA va interpretato nel senso che i servizi di roaming forniti da un operatore stabilito in un paese terzo a clienti stabiliti nello stesso paese terzo, ma utilizzati durante soggiorni temporanei in uno Stato membro, sono oggetto di effettiva utilizzazione e fruizione nel territorio di quest’ultimo.

Di conseguenza, lo Stato membro può considerare il luogo di prestazione come situato nel proprio territorio se tale scelta consente di prevenire la non imposizione all’interno dell’Unione. Ai fini di tale facoltà non occorre tenere conto, in via generale, del fatto che nel paese terzo esista o meno un’imposta analoga all’IVA.

Principio di diritto ricavabile

La sentenza afferma che, per i servizi di roaming resi da un operatore di un paese terzo a clienti residenti nello stesso paese terzo, l’utilizzo temporaneo della rete di uno Stato membro integra un’effettiva utilizzazione e fruizione in tale Stato; pertanto, lo Stato membro può spostare lì il luogo di prestazione ai sensi dell’articolo 59 bis, primo comma, lettera b), della direttiva IVA, purché la misura miri a evitare la non imposizione nell’Unione e indipendentemente dal fatto che nel paese terzo i servizi siano o meno tassati con un tributo analogo all’IVA.