Sentenza del 20/12/2021 n. 40688 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione relativo a scrittura privata autenticata registrata il 26/01/2012 che enunciava un presunto prestito infruttifero (bonifico di Euro 10.000.000) e il riconoscimento di un debito di Euro 6.000.000; questioni principali: (i) decorrenza del termine quinquennale di decadenza per l'accertamento (art. 76 D.P.R. 131/1986) contemplacazione di fatti anteriori; (ii) natura dell'atto contestato (mera ricognizione/dichiarazione di scienza vs atto produttivo di obbligazione patrimoniale) e conseguente applicazione dell'aliquota del 3% (art. 9 Tariffa parte prima) o, in subordine, di norme per atti non patrimoniali o dichiarativi (art. 3 e 11); (iii) determinazione della base imponibile: tassazione sull'intero ammontare riconosciuto (Euro 6.000.000) o sul residuo (Euro 1.291.910,19); (iv) legittimità della tassazione della quietanza per Euro 4.708.089,81.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso di N.S. confermando la decisione della C.T.R. del Lazio. In particolare: è stata ritenuta infondata la doglianza sulla decadenza quinquennale perché il dies a quo va individuato con riferimento all'obbligo di registrazione (giorno in cui si sarebbe dovuta richiedere la registrazione o domanda di registrazione) e la ricorrente non ha indicato alcuna scrittura precedente che facesse decorrere il termine; è stata confermata la qualificazione dell'atto come produttivo di obbligazione patrimoniale (non una mera ricognizione) e quindi corretta l'applicazione dell'aliquota del 3% ex art. 9 della Tariffa per le somme riconosciute; è stata altresì confermata la decisione della C.T.R. nella parte in cui quest'ultima aveva escluso la tassazione della quietanza di Euro 4.708.089,81 per mancanza di "espresse quietanze" e di indicazione delle modalità di estinzione del debito. Il ricorrente è condannato alle spese di giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76

  Il termine quinquennale di decadenza per l'esercizio del potere impositivo si collega all'obbligo di registrazione degli atti scritti; il dies a quo è il giorno in cui avrebbe dovuto essere richiesta la registrazione o la data di domanda di registrazione quando le disposizioni enunciate costituiscono parte integrante dell'atto

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 22

  Riferimento alla tassazione delle disposizioni enunciate in un atto scritto anche se riconducibili a contratti verbali; la decorrenza del termine di decadenza si ricava dall'obbligo di registrazione dell'atto che enuncia tali disposizioni

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 9 (Tariffa, parte prima)

  Si applica alle scritture aventi contenuto patrimoniale/dispositivo; la Corte ha ritenuto che il riconoscimento contestato non fosse mera dichiarazione di scienza ma atto produttivo di obbligazione, giustificando l'applicazione dell'aliquota del 3%

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 3 (Tariffa, parte prima)

  Norma relativa a specifici atti (es. locazioni, cessioni) e atti verbalmente conclusi; il giudice ha distinto gli atti meramente dichiarativi da quelli dispositivi, escludendo l'applicabilità ex artt. 3 o 11 quando l'atto ha natura patrimoniale

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 11 (Tariffa, parte prima)

  Riguarda atti privi di contenuto patrimoniale; non applicabile se l'atto riconosce o costituisce obbligazioni patrimoniali

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 6 (Tariffa, parte prima)

  Disposizioni relative a quietanze, cessioni, compensazioni e remissioni di debiti che possono dare luogo all'aliquota agevolata (0,5%); la Corte ha ritenuto che l'assenza di "espresse quietanze" e di indicazione delle modalità di estinzione impedisca l'applicazione di tale aliquota

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 21, comma 3

  Limiti normativi all'applicazione di determinate agevolazioni/tassazioni; menzionato dal giudice del merito come ulteriore motivo ostativo all'applicazione dell'aliquota ridotta

• Codice Civile, art. 1988

  Riferimento alla confessione e riconoscimento di debito: la Corte ha valutato la natura dell'atto e ritenuto che non si trattasse di mera conferma di un rapporto preesistente, ma di atto produttivo di obbligazione

• Codice di Procedura Civile, art. 112

  Norma sull'omessa pronuncia del giudice d'appello: la Corte ricorda che l'omissione è configurabile solo se manca del tutto l'esame di una censura; invece una decisione fondata su una costruzione giuridica incompatibile con la domanda costituisce statuizione implicita di rigetto

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater

  Previsione relativa al contributo unificato aggiuntivo in caso di soccombenza del ricorrente; la Corte dà atto dei presupposti per l'applicazione del contributo

Massime di principio

• Il termine quinquennale di decadenza per l'accertamento fiscale connesso a scritture private si calcola in relazione all'obbligo di registrazione: il dies a quo è il giorno in cui la registrazione avrebbe dovuto essere richiesta o la data di domanda di registrazione quando le disposizioni costituiscono parte integrante dell'atto.
• Per applicare la tariffa dell'aliquota del 3% (art. 9 Tariffa) è necessario che l'atto abbia contenuto patrimoniale/dispositivo: un 'riconoscimento' che concretamente produca obbligazioni patrimoniali è tassabile come disposizione patrimoniale e non come mera dichiarazione di scienza.
• La qualificazione sostanziale dell'atto (ricognizione/mera dichiarazione vs atto produttivo di obbligazione) è fondamentale e si basa sugli elementi testuali e funzionali dell'atto stesso; se il documento attribuisce o conferisce obblighi di pagamento verso terzi, rileva la patrimonialità.
• L'agevolazione/aliquota ridotta per quietanze, cessioni o estinzioni di debito (es. 0,5%) richiede espressioni e indicazioni specifiche nell'atto (es. espresse quietanze, modalità di estinzione, cessione/compensazione); l'assenza di tali indicazioni impedisce l'applicazione dell'aliquota ridotta.
• Nel processo d'appello l'omessa pronuncia è integrata solo quando manca totalmente l'esame della censura: se il giudice d'appello adotta una soluzione logico-giuridica incompatibile con la domanda della parte, ciò equivale a un rigetto implicito e non configura nullità per omessa pronuncia.
• In sede di impugnazione il ricorrente ha l'onere di indicare gli elementi di fatto e gli atti precedenti che fonderebbero la decorrenza del termine di decadenza o la diversa qualificazione giuridica dell'atto; la mera affermazione astratta non è sufficiente per far valere la decadenza.