Sentenza del 30/03/2021 n. 8718 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Accertamento tributario relativo all'incasso in 'extraconto' di cinque assegni circolari (uno nel 2006 e quattro nel 2007) emessi su ordine dello studio legale associato Ravagni; l'Ufficio ha ripreso a tassazione gli importi come compensi di lavoro autonomo non dichiarati (ai fini IRPEF, IRAP e IVA) perché il contribuente non avrebbe fornito adeguata giustificazione. Il contribuente ha dedotto, tra l'altro, che le somme erano quote di utili, restituzioni di fondi patrimoniali, o redditi già imputati per trasparenza, e ha censurato profili procedurali (mancanza di autorizzazione alle indagini bancarie, violazione del contraddittorio ex art.12 Statuto del contribuente, errata imputazione temporale degli importi).

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso del contribuente. Ha confermato il principio secondo cui gli incassi in extraconto di assegni circolari sono equiparabili ai versamenti e rientrano nella presunzione legale di cui all'art. 32 DPR n.600/1973 (imputazione a ricavi/compensi), salvo che il contribuente fornisca prova analitica e specifica per ciascuna movimentazione della loro estraneità all'attività professionale. Sul piano procedurale la Corte ha ritenuto infondate le censure sul contraddittorio e sulle autorizzazioni bancarie rilevando, tra l'altro, che non vi è stato accesso/ispezione nei locali (quindi non scatta il termine dilatorio dei 60 giorni dello Statuto) e che il documento bancario depositato faceva già parte degli atti. Ha inoltre ritenuto legittime le riprese a fini IVA e IRAP e corretto il calcolo delle sanzioni secondo le regole di cumulo giuridico/ materiale. Il ricorrente è stato condannato alle spese.

Norme richiamate

• art. 32 DPR n. 600/1973

  La Corte ha interpretato la norma estendendo la presunzione legale (imputazione a ricavi/compensi) anche agli 'importi riscossi' tramite operazioni bancarie in extraconto quali il cambio di assegni circolari; tale presunzione opera mediante inversione dell'onere della prova a carico del contribuente che deve fornire prova analitica per ciascun movimento.

• art. 51, comma 2, n. 2 DPR n. 633/1972

  La presunzione riguarda anche l'ambito IVA (ricavi/operazioni imponibili) e la Corte ha ritenuto legittima la rettifica IVA ove gli importi siano qualificati come compensi imponibili.

• art. 12 della legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), comma 7

  La Corte ha ribadito che la disciplina del contraddittorio preventivo (termine dilatorio di 60 giorni) si applica quando vi è accesso, ispezione o verifica nei locali; nel caso di accertamento 'a tavolino' (richiesta documentazione da terzi senza accesso) le garanzie di cui all'art.12 non risultano operative.

• d.lgs. n. 546/1992 (artt. 31, 35, 57, 59)

  Richiamati in relazione ai profili processuali (contraddittorio, rinvio, ammissibilità di eccezioni in appello); la Corte ha ritenuto infondate le doglianze processuali del contribuente per mancata comunicazione/violazione del contraddittorio.

• sentenza Corte Costituzionale n. 288/2014 (richiamata)

  La Corte ha ricordato l'effetto della pronuncia costituzionale che ha limitato alcuni aspetti della presunzione sugli 'prelevamenti' (riguardanti l'imprenditore), ma ha altresì spiegato che la presunzione sugli accrediti/versamenti (e sugli importi riscossi extraconto) rimane rilevante per i professionisti fino a quando non sia fornita prova analitica contraria.

• art. 12 d.lgs. n. 472/1997

  Applicata in tema di cumulo giuridico e materiale delle sanzioni: la Corte ha ritenuto corretta la determinazione della sanzione dell'Ufficio confrontando cumulo giuridico e materiale e scegliendo la misura non superiore al cumulo materiale.

• art. 13 DPR n. 115/2002

  Richiamato solo in ordine agli effetti processuali (contributo unificato) nella liquidazione delle spese di giudizio.

• art. 2697 c.c. e art. 115 c.p.c.

  Riferimenti all'onere della prova: la Corte ha ribadito che l'onere di provare l'estraneità agli imponibili gravanti sulle movimentazioni bancarie grava sul contribuente e richiede prova analitica e specifica, non generica.

Massime di principio

• L'incasso 'in extraconto' di assegni circolari può essere considerato equivalente a un versamento/accredito ai fini dell'accertamento fiscale e rientra nella presunzione legale di cui all'art. 32 DPR 600/1973; pertanto tali somme possono essere imputate a ricavi/compensi salvo prova contraria.
• L'onere probatorio è a carico del contribuente: per superare la presunzione occorre fornire una prova analitica, specifica per ogni singola movimentazione, che dimostri la riferibilità delle somme a cauzioni estranee all'attività imponibile (es. utili già tassati, restituzioni, crediti documentati). Prove generiche o calcoli sommari non sono sufficienti.
• Il contraddittorio endoprocedimentale e il termine dilatorio di 60 giorni (art.12 L.212/2000) trovano applicazione quando vi è accesso/ispezione o verifica nei locali; per accertamenti 'a tavolino' basati su informazioni da terzi (o da banche) tali garanzie non operano nella stessa misura.
• Se le somme sono correttamente qualificate come compensi, le conseguenze fiscali possono estendersi a IRPEF, IVA e IRAP; la qualificazione alternativa (quote di utili, tassate per trasparenza, o somme soggette a tassazione separata) deve essere provata analiticamente dal contribuente.
• Nel calcolo delle sanzioni tra più periodi di imposta si deve applicare il criterio del cumulo giuridico, confrontandolo con il cumulo materiale; la sanzione applicata non può superare il cumulo materiale complessivo.
• Sul piano processuale, eccezioni nuove in appello sono inammissibili se consistono in nuovi vizi di invalidità dell'atto non tempestivamente dedotti; invece sono sempre proponibili le difese relative ai fatti costitutivi della pretesa tributaria.