Cassazione Civile, Sentenza n. 21643/2024 del 01/08/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'illecita fruizione dell'agevolazione prevista dall'art. 5 del D.L. 1 luglio 2009, n. 78 (esclusione dal reddito del 50% del valore degli investimenti in nuove macchine/apparecchiature per investimenti fatti a decorrere dall'1/7/2009 fino al 30/6/2010). In particolare l'Ufficio aveva ritenuto che l'investimento oggetto dell'agevolazione fosse stato effettuato il 12/02/2009 (prima dell'entrata in vigore della norma) e quindi non agevolabile, determinando una rettifica IRES per il 2009 e conseguente rettifica per il 2010 in relazione all'utilizzo di perdite. La controversia verteva quindi sulla data di effettuazione dell'investimento e sul momento in cui si considera avvenuta la "consegna/accettazione definitiva" dell'impianto (se la mera consegna fisica/inizio di prove/collaudo provvisorio o la consegna definitiva a seguito di verifica/collaudo positivo e rilascio del certificato CE e adempimenti contrattuali).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato la valutazione della C.T.R. che ha ritenuto rilevante, ai fini della spettanza dell'agevolazione, la consegna/accettazione definitiva intervenuta solo dopo il superamento delle fasi di collaudo e rilascio del certificato CE (atto di consegna definitiva datato 22/07/2009). La Corte ha condiviso che la documentazione tecnica e contrattuale (punch list, comunicazioni, report di collaudo, obblighi del gruppo leasing) dimostrava che l'impianto non era idoneo al funzionamento continuo e sicuro prima della predetta data e che le attività di collaudo provvisorio non comportavano la "data dell'investimento" ai fini dell'agevolazione. L'Agenzia è stata condannata alla rifusione delle spese di lite (liquidate in € 16.000,00 oltre € 200,00 per esborsi, ecc.).

Norme richiamate

• art. 5 D.L. 1 luglio 2009, n. 78

  è escluso dall'imposizione sul reddito di impresa il 50 per cento del valore degli investimenti in nuovi macchinari e in nuove apparecchiature ... fatti a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 30 giugno 2010. L'agevolazione ... può essere fruita esclusivamente in sede di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta di effettuazione degli investimenti

  La Corte ha interpretato che l'agevolazione compete per investimenti "fatti" a decorrere dall'1/7/2009 intendendo per data dell'investimento la data della consegna/accettazione definitiva post collaudo positivo e conforme a condizioni contrattuali e tecniche (compreso rilascio del certificato CE), non la mera consegna provvisoria o l'avvio di prove.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Rilevato nella decisione in relazione ai criteri di competenza per la rilevazione dei costi degli investimenti: si considera rilevante la data di ultimazione/verifica ed accettazione dell'opera ai fini del periodo di imposta.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 44/E del 2009, par. 3.3

  La Corte ha richiamato la circolare secondo cui, nei contratti d'appalto, i costi si considerano sostenuti alla data di ultimazione della prestazione ovvero, in stati di avanzamento, alla data in cui l'opera risulta verificata ed accettata dal committente, confermando la rilevanza della verifica/accettazione.

• art. 2423-bis cod. civ.

  Citato negli atti; non è stata centrale nella motivazione di merito, ma rientra nel quadro delle norme richiamate in ordine alla rappresentazione veritiera e corretta nella contabilità e bilancio.

• artt. 2697, 2727, 2729 cod. civ. (onere e mezzi di prova)

  L'Ufficio aveva dedotto violazione delle norme sull'onere della prova; la Corte ha ritenuto che la documentazione prodotta dalla società (contratti, punch list, verbali, comunicazioni, certificazioni) fosse idonea a dimostrare la mancata ultimazione e la non conformità prima della data del collaudo definitivo, per cui l'Agenzia non ha dimostrato l'anteriorità dell'investimento rispetto all'1/7/2009.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Richiamato limitatamente all'esenzione dall'applicazione della norma sul contributo unificato per la pubblica amministrazione difesa dall'Avvocatura; ponderata nella liquidazione delle spese.

Massime di principio

• La data di effettuazione dell'investimento ai fini di agevolazioni fiscali che richiedono un periodo di riferimento va individuata nella data di consegna/accettazione definitiva successiva al collaudo positivo e al rispetto delle condizioni contrattuali e tecniche, non nella mera consegna provvisoria o nell'inizio di prove funzionali.
• Nei contratti d'appalto l'investimento si considera sostenuto alla data in cui l'opera o la sua porzione risulta verificata e accettata dal committente (richiamo alla circolare 44/E).
• La documentazione tecnica e contrattuale (verbali di collaudo, punch list, comunicazioni tra parti, certificazioni CE, patti di leasing) è determinante per stabilire il momento di definitiva acquisizione dell'investimento; la prova che l'impianto abbia effettuato prove o parziali erogazioni non è di per sé sufficiente a provare la consegna definitiva.
• L'onere della prova grava sull'ente che contesta la spettanza dell'agevolazione: l'Amministrazione finanziaria deve dimostrare che tutti i presupposti per l'agevolazione non erano soddisfatti nella data invocata dal contribuente.
• In fatti simili è essenziale valorizzare contratti, clausole relative a collaudo/consegna, certificazioni di conformità (CE), corrispondenza e verbali tecnici; mancanze o punch list che impediscono il funzionamento continuativo e la sicurezza possono spostare la data effettiva dell'investimento successivamente alla prima consegna materiale.
• Se un beneficio fiscale è fruito in sede di versamento del saldo delle imposte per il periodo di imposta di effettuazione degli investimenti, la determinazione corretta del periodo rileva anche per eventuali rettifiche e compensazioni negli esercizi successivi.