Sentenza del 26/10/2016 n. 21634 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale, sostenendo che la società cooperativa avesse utilizzato manodopera fornita da intermediari non autorizzati, in violazione della legge n. 1369 del 1960. Secondo l'Agenzia, i lavoratori dovevano essere considerati, a tutti gli effetti, dipendenti della cooperativa utilizzatrice. Di conseguenza, la società non poteva dedurre ai fini IRAP i costi relativi al personale dipendente né detrarre l'IVA indicata nelle fatture emesse dagli intermediari, poiché tali fatture si riferivano a un rapporto contrattuale invalido e a prestazioni non soggette a IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo errata l'interpretazione restrittiva della CTR secondo cui gli effetti della legge n. 1369 del 1960 sarebbero limitati agli aspetti lavoristici e previdenziali. La Corte ha affermato che, in caso di intermediazione illecita di manodopera, l'impresa che utilizza effettivamente i lavoratori è considerata il loro datore di lavoro anche ai fini fiscali. Pertanto, non sono deducibili ai fini IRAP le spese per il personale dipendente e non è detraibile l'IVA riportata nelle fatture degli intermediari, perché le prestazioni di lavoro non rientrano tra i servizi soggetti a IVA ai sensi dell'art. 3 del DPR n. 633 del 1972. La sentenza impugnata è stata cassata senza rinvio e, decidendo nel merito, è stato rigettato il ricorso originario della contribuente. Le spese di tutti i gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Legge 23 ottobre 1960, n. 1369, art. 1

  I prestatori di lavoro, occupati in violazione dei divieti posti dal presente articolo, sono considerati, a tutti gli effetti, alle dipendenze dell'imprenditore che effettivamente abbia utilizzato le loro prestazioni.

  La disposizione comporta che l'impresa utilizzatrice sia considerata datrice di lavoro non solo ai fini lavoristici e previdenziali, ma anche per gli effetti fiscali connessi al rapporto effettivamente instaurato.

• Decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5, comma 3

  Le spese per il personale dipendente non possono essere portate in deduzione come componente negativo della base imponibile IRAP.

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633, art. 3

  Le prestazioni di lavoro oggetto dell'intermediazione illecita non costituiscono, per come qualificate dalla Corte, prestazioni di servizi soggette a IVA; l'IVA indicata nelle fatture degli intermediari è quindi indetraibile.

• Legge 24 dicembre 1993, n. 537, art. 14, comma 4-bis

  La norma, relativa all'indeducibilità dei costi riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato, è stata ritenuta irrilevante per la decisione, poiché l'indeducibilità IRAP e l'indetraibilità IVA derivavano già dalle altre disposizioni applicabili.

• Decreto legislativo 10 settembre 2003, n. 276, art. 85, comma 1, lettera c)

  La disposizione ha abrogato la legge n. 1369 del 1960, ma quest'ultima continua a disciplinare le prestazioni realizzate nel periodo precedente, ratione temporis.

Massime di principio

• Quando un'impresa utilizza manodopera fornita in violazione del divieto di intermediazione vigente nel periodo considerato, i lavoratori sono imputati giuridicamente all'impresa che ne utilizza effettivamente l'attività.
• La qualificazione del rapporto come lavoro dipendente può produrre conseguenze fiscali: i costi del personale possono essere indeducibili ai fini IRAP e l'IVA sulle fatture dell'intermediario può essere indetraibile.
• La mera emissione di una fattura da parte del fornitore di manodopera non rende detraibile l'IVA né deducibile il costo, se alla base manca un valido rapporto contrattuale di appalto o fornitura.
• L'espressione "a tutti gli effetti" contenuta nella normativa può essere interpretata in senso ampio e comprendere anche gli effetti tributari, non soltanto quelli lavoristici o previdenziali.
• La disciplina applicabile deve essere individuata in base al periodo in cui si sono verificati i fatti: per i periodi anteriori all'abrogazione, può trovare applicazione la legge n. 1369 del 1960.