Sentenza del 07/03/2017 n. 168 - Comm. Trib. Reg. per la Basilicata

Esito

La controversia

L'Ufficio aveva rideterminato il reddito d'impresa del 1994 da lire 11.600 a lire 196.312, applicando al costo del venduto una percentuale di ricarico del 99,94% calcolata mediante media aritmetica semplice su un campione di merci e recuperando inoltre interessi passivi ritenuti indebitamente dedotti. Il contribuente contestava la legittimità dell'accertamento, sostenendo che la contabilità fosse formalmente regolare e che, data la disomogeneità dei beni commercializzati, fosse necessario utilizzare una media ponderata anziché semplice. La controversia si è concentrata sulla rappresentatività del campione e sull'adeguatezza del metodo di calcolo del ricarico.

La decisione

La CTR, decidendo in sede di rinvio dopo la cassazione della precedente sentenza per carenza di motivazione, ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate. Ha riconosciuto che l'accertamento analitico-induttivo è astrattamente legittimo anche in presenza di contabilità formalmente regolare, quando sussistano presunzioni gravi, precise e concordanti, come rilevanti anomalie tra costi, ricavi e ricarichi dichiarati. Tuttavia, nel caso concreto, l'Ufficio aveva applicato una media aritmetica semplice senza considerare l'evidente disomogeneità dei beni campionati: capi maschili e femminili, abbigliamento economico e prodotti di alta pellicceria, con valori e caratteristiche molto differenti. Il criterio adottato non è stato quindi ritenuto logicamente coerente e adeguatamente rappresentativo. L'accertamento dell'Ufficio è stato respinto e le spese del giudizio di merito e di legittimità sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Accertamento in rettifica delle imposte sui redditi

  La norma consente l'accertamento analitico-induttivo anche quando la contabilità sia formalmente regolare, purché l'Amministrazione disponga di presunzioni gravi, precise e concordanti idonee a far dubitare della completezza e fedeltà delle scritture.

• Art. 62-sexies, d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla legge n. 427 del 1993

  Gravi incongruenze tra ricavi dichiarati, dimensioni e giro d'affari dell'azienda

  Le anomalie economiche e gli scostamenti significativi possono concorrere a fondare l'accertamento, anche attraverso l'utilizzo di studi di settore o altri elementi presuntivi.

• Art. 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Rettifica della dichiarazione IVA

  In materia di IVA, una condotta commerciale anomala può giustificare la rettifica presuntiva dei ricavi e l'applicazione di una diversa percentuale di ricarico, purché il metodo sia fondato su un campione adeguato e rappresentativo.

• Art. 59, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, nel testo applicabile ratione temporis, oggi art. 92

  Valutazione delle rimanenze finali per categorie omogenee per natura e valore

  L'omogeneità richiede che i beni abbiano caratteristiche merceologiche sostanzialmente comparabili e un contenuto economico simile; la distinzione è rilevante per individuare correttamente il campione e il metodo di calcolo del ricarico.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione richiamata nella sentenza

  Cass. n. 7653/2012; Cass. n. 26167/2011; Cass. n. 4312/2015

  La percentuale di ricarico deve essere determinata su un campione rappresentativo per quantità e qualità. La media aritmetica è utilizzabile per beni omogenei; in presenza di beni disomogenei per tipologia o valore, occorre normalmente una media ponderata o comunque una metodologia adeguatamente motivata e logicamente coerente.

Massime di principio

• La regolarità formale della contabilità non impedisce automaticamente un accertamento analitico-induttivo: l'Amministrazione può procedere se dimostra anomalie concrete e presunzioni gravi, precise e concordanti.
• Una percentuale di ricarico non può essere applicata indistintamente a merci molto diverse per tipologia, qualità, valore o vendibilità. Il campione deve essere rappresentativo dell'attività complessiva.
• La media aritmetica semplice è più facilmente giustificabile per beni omogenei; quando i prodotti hanno valori e caratteristiche significativamente diversi, deve essere valutata la media ponderata o altra metodologia equivalente, con motivazione specifica.
• Il giudice deve verificare nel concreto le contestazioni del contribuente sul campione, sulla disomogeneità dei beni e sul metodo di calcolo, senza limitarsi a recepire le conclusioni dell'Ufficio.
• Il contribuente che contesta un accertamento basato sul ricarico deve indicare specificamente perché il campione non è rappresentativo o perché il metodo matematico altera il risultato; se la contestazione è concreta, l'Ufficio e il giudice devono affrontarla con motivazione puntuale.