Sentenza del 22/11/2017 n. 27773 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, che aveva riconosciuto al contribuente il diritto al rimborso dell'IRPEF trattenuta sul trattamento di fine rapporto (TFR) e sull'incentivo all'esodo corrisposti nel 2003 da Alcoa Italia S.p.A. e assoggettati a tassazione separata. L'Amministrazione sosteneva che, ai sensi dell'art. 23, comma 2, del TUIR, tali somme dovessero considerarsi redditi prodotti in Italia perché corrisposte da un soggetto italiano, indipendentemente dal luogo di svolgimento dell'attività lavorativa. In subordine, chiedeva una ripartizione della potestà impositiva tra Italia e Svizzera in proporzione al periodo di maturazione del TFR nei rispettivi Stati.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate, confermando il diritto del contribuente al rimborso delle ritenute IRPEF. Ha stabilito che, in base all'art. 15 della Convenzione italo-svizzera contro le doppie imposizioni, il TFR corrisposto da un datore di lavoro italiano a un soggetto residente in Svizzera è imponibile in Svizzera quando l'attività lavorativa è stata svolta in Svizzera. La Convenzione prevale sulla disciplina interna dell'art. 23, comma 2, del TUIR, in quanto norma pattizia speciale e sovraordinata rispetto alla legge ordinaria. La ricorrente è stata inoltre condannata al pagamento delle spese del giudizio, liquidate in 4.000 euro per compensi, oltre al 15% per spese generali e agli accessori di legge.

Norme richiamate

• Art. 15 della Convenzione italo-svizzera del 9 marzo 1976 contro le doppie imposizioni, ratificata con legge 23 dicembre 1978, n. 943

  Attribuisce la potestà impositiva sui redditi da lavoro dipendente allo Stato nel quale l'attività lavorativa è stata svolta. Applicato al caso concreto, il TFR e l'incentivo all'esodo risultano imponibili in Svizzera perché collegati ad attività lavorativa prestata da un residente svizzero in Svizzera.

• Art. 23, comma 2, del D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Prevede, per la disciplina interna italiana, una presunzione di produzione in Italia di determinati redditi corrisposti da soggetti residenti in Italia. Tuttavia, tale disposizione non prevale sulla disciplina convenzionale internazionale applicabile per evitare la doppia imposizione.

• Cassazione, sentenza n. 14474 del 2016

  In tema d'imposte sul reddito, le somme corrisposte a titolo di t.f.r. da datore di lavoro residente in Italia ad un soggetto residente in Svizzera sono imponibili in Svizzera, ove l'attività lavorativa sia stata ivi prestata.

  Il TFR segue, ai fini della Convenzione, il criterio del luogo di svolgimento dell'attività lavorativa e non quello della residenza del datore di lavoro o del luogo di pagamento.

• Cassazione, sentenze n. 23984 del 2016 e n. 2912 del 2015

  Confermano la prevalenza delle norme convenzionali internazionali sulle disposizioni interne incompatibili, in ragione della loro specialità e della finalità di prevenire la doppia imposizione.

Massime di principio

• Quando esiste una convenzione contro le doppie imposizioni applicabile, occorre verificare prima la disciplina convenzionale e solo dopo quella interna: la norma pattizia può prevalere sulla presunzione di territorialità prevista dal TUIR.
• Per il TFR e le somme analoghe collegate a un rapporto di lavoro, il criterio decisivo può essere il luogo in cui è stata svolta l'attività lavorativa, anche se il datore di lavoro è residente in Italia e il pagamento avviene tramite un soggetto italiano.
• La residenza fiscale del percettore e il luogo di svolgimento dell'attività devono essere documentati con precisione, soprattutto quando il rapporto di lavoro o la maturazione del TFR si estendono su più periodi o Stati.
• Non è automaticamente corretta la ripartizione del TFR tra gli Stati in base agli anni di maturazione: la soluzione dipende dall'interpretazione della specifica convenzione applicabile e dal collegamento delle somme all'attività lavorativa.
• In presenza di ritenute effettuate in Italia nonostante la potestà impositiva spettasse allo Stato estero, il contribuente può contestare il diniego di rimborso e chiedere la restituzione delle imposte indebitamente trattenute.