Cassazione Civile, Ordinanza n. 24995/2024 del 17/09/2024

Esito

La controversia

Un contribuente, esercente la professione di dottore commercialista, aveva impugnato tre avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2007, 2008 e 2009. Gli uffici contestavano, da un lato, costi documentati da fatture emesse nei confronti della persona fisica da una società a lui riconducibile, ritenendoli relativi a operazioni inesistenti; dall'altro, maggiori compensi non dichiarati emersi da versamenti e prelevamenti su conti correnti bancari, in esito a verifiche della Guardia di Finanza e a indagini bancarie svolte ai sensi dell'art. 32 d.P.R. 600/1973. La CTR aveva parzialmente accolto l'appello del contribuente solo dopo che l'Ufficio, in autotutela, aveva eliminato l'utilizzabilità dei prelevamenti per effetto della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, confermando per il resto la pretesa tributaria. In Cassazione il ricorrente deduceva: 1) violazione dell'art. 12, comma 5, L. 212/2000 per il superamento del termine di permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente; 2) violazione dell'art. 52 d.P.R. 633/1972 per il diniego di ostensione del decreto autorizzativo dell'accesso domiciliare, coperto da segreto istruttorio ex art. 329 c.p.p.; 3) violazione dell'art. 19 d.P.R. 600/1973, sostenendo che, cessato l'obbligo di conti dedicati, i conti bancari dovessero considerarsi estranei all'attività professionale; 4) omesso esame di un fatto decisivo, relativo alla qualificazione della società come soggetto organizzativamente inesistente.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la violazione del termine di permanenza dei verificatori non comporta, in mancanza di espressa previsione, nullità dell'accertamento, né inutilizzabilità delle prove. Ha rigettato il secondo motivo affermando che il diritto del contribuente a conoscere la motivazione del decreto del Procuratore della Repubblica che autorizza l'accesso domiciliare non è assoluto e va bilanciato con il segreto istruttorio; il diniego non determina di per sé la nullità dell'avviso e, per contestarlo, occorre allegare e dimostrare un concreto pregiudizio al diritto di difesa, non allegato nel caso concreto. Ha rigettato il terzo motivo, ritenendo corretta l'applicazione delle presunzioni bancarie: dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, i prelevamenti rilevano solo per i redditi d'impresa, mentre i versamenti rilevano per tutti i contribuenti; in ogni caso il contribuente non aveva assolto l'onere di provare analiticamente la riferibilità di ciascuna movimentazione a operazioni già dichiarate o irrilevanti. Ha dichiarato inammissibile il quarto motivo per doppia conforme sul vizio motivazionale, essendo la questione dell'inesistenza oggettiva delle operazioni stata respinta in primo e secondo grado. Le spese non sono indicate nel testo fornito.

Norme richiamate

• art. 12, comma 5, L. 212/2000

  La violazione del termine di permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente non comporta, di per sé, nullità dell'accertamento, né invalidità degli atti o inutilizzabilità delle prove, in assenza di espressa previsione sanzionatoria.

• art. 52 d.P.R. 633/1972

  L'autorizzazione del Procuratore della Repubblica all'accesso domiciliare in presenza di gravi indizi di violazione tributaria è necessaria per la legittimità dell'accesso e controllabile dal giudice tributario, ma il diniego di ostensione del relativo decreto non determina automaticamente nullità dell'avviso.

• art. 33 d.P.R. 600/1973

  La disciplina dell'autorizzazione all'accesso e della trasmissione degli atti penali rileva anche per le imposte dirette per effetto del richiamo normativo; la tutela del segreto istruttorio prevale fino a quando non sia dimostrato un concreto pregiudizio difensivo.

• art. 329 c.p.p.

  Gli atti di indagine sono coperti da segreto istruttorio fino alla conoscenza da parte dell'imputato e comunque non oltre la chiusura delle indagini preliminari; il segreto può legittimamente essere opposto nel processo tributario, salvo prova di una concreta lesione del diritto di difesa.

• art. 32 d.P.R. 600/1973

  I versamenti bancari possono fondare presunzioni di maggior reddito nei confronti di tutti i contribuenti; i prelevamenti rilevano, dopo Corte cost. n. 228/2014, solo per i titolari di reddito d'impresa, mentre per superare la presunzione serve prova analitica di ogni singola movimentazione.

• art. 38 d.P.R. 600/1973

  Richiama la presunzione bancaria anche nell'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, estendendo la rilevanza delle movimentazioni bancarie oltre il solo reddito d'impresa.

• art. 360 c.p.c.

  Il motivo ex n. 5 è inammissibile in presenza di doppia conforme quando la decisione di primo e di secondo grado convergono sulla medesima ricostruzione fattuale.

• art. 348-ter c.p.c.

  Il richiamo alla doppia conforme continua a operare, secondo l'assetto vigente richiamato dalla Corte, come limite al sindacato di legittimità sul vizio di motivazione.

• art. 7 L. 212/2000

  La mancata conoscenza dell'autorizzazione alla trasmissione di atti coperti da segreto istruttorio non viola di per sé l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo.

Massime di principio

• La violazione del termine di permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente non determina automaticamente nullità dell'accertamento, inutilizzabilità delle risultanze istruttorie o venir meno del potere impositivo, se la legge non collega espressamente tali sanzioni alla violazione.
• Il diritto del contribuente di conoscere il decreto del Procuratore della Repubblica che autorizza l'accesso domiciliare in ambito tributario non è assoluto: esso va bilanciato con il segreto istruttorio, e il diniego di esibizione non invalida di per sé l'atto impositivo.
• Per contestare il segreto opposto su atti coperti da art. 329 c.p.p. nel contenzioso tributario, il contribuente deve allegare e dimostrare un concreto e specifico pregiudizio al diritto di difesa, indicando in che modo la conoscenza dell'atto avrebbe potuto incidere sull'esito dell'accertamento.
• Le autorizzazioni del P.M. relative a accessi e trasmissione di atti penali hanno funzione di tutela del segreto istruttorio e non di filtro sostanziale dell'utilizzabilità fiscale degli elementi acquisiti; la loro mancanza o mancata ostensione non implica automaticamente invalidità dell'avviso di accertamento.
• In materia di indagini bancarie, i versamenti su conto corrente possono essere posti a base della presunzione di maggior reddito nei confronti di tutti i contribuenti; i prelevamenti, invece, dopo Corte cost. n. 228/2014, non sono più utilizzabili come presunzione generalizzata per il lavoro autonomo e rilevano solo per i redditi d'impresa.
• Per vincere la presunzione bancaria non basta una deduzione generica su possibili causali alternative delle movimentazioni: occorre una prova analitica e puntuale della riferibilità di ogni singola operazione a poste già dichiarate o alla sua estraneità al reddito tassabile.
• Il motivo di ricorso per cassazione ex art. 360, n. 5, c.p.c. è inammissibile quando ricorra una doppia conforme di merito sulla medesima questione fattuale, salvo che il ricorrente dimostri una specifica divergenza delle ragioni di fatto poste a base delle due decisioni.

Come è indicizzato