Risoluzione n. 197 del 1/08/2007

Contratti preliminari: caparra confirmatoria e acconto prezzo

La risoluzione affronta il trattamento fiscale, ai fini dell’imposta di registro e dell’IVA, delle somme versate in sede di contratto preliminare di compravendita immobiliare quando il preliminare prevede un versamento “a titolo di caparra confirmatoria e acconto prezzo”. Il documento distingue in modo netto tra caparra confirmatoria e acconto, richiamandone la diversa funzione civilistica e fiscale.

Quesito sottoposto all’Agenzia

La società istante intende stipulare contratti preliminari di compravendita di immobili con previsione del versamento, da parte del promittente acquirente, di una somma di denaro imputata al prezzo come caparra confirmatoria e acconto prezzo. Chiede di sapere quale sia il trattamento, ai fini dell’imposta di registro, di tale pattuizione. La società precisa inoltre che le cessioni saranno imponibili ai fini IVA e ritiene che, in tal caso, il preliminare debba scontare solo l’imposta di registro in misura fissa, senza applicazione dell’imposta proporzionale dello 0,50% sulla caparra.

Posizione del contribuente

Secondo l’istante, quando la caparra confirmatoria svolge anche funzione di acconto prezzo e il corrispettivo della cessione è imponibile IVA, il preliminare deve essere assoggettato esclusivamente all’imposta di registro fissa. La tesi si fonda sul principio di alternatività tra IVA e registro di cui all’articolo 40 del DPR n. 131/1986, ritenendo non applicabile la tassazione proporzionale dello 0,50% prevista per la caparra confirmatoria.

Inquadramento del contratto preliminare

L’Agenzia ricorda che il contratto preliminare, disciplinato dall’articolo 1385 c.c., è l’accordo con cui le parti si obbligano a stipulare un successivo contratto definitivo, individuandone contenuti essenziali. Il preliminare produce effetti soltanto obbligatori e non reali, e non trasferisce la proprietà del bene né determina, di per sé, l’obbligo di corrispondere il prezzo pattuito.

Sul piano fiscale, il contratto preliminare di compravendita deve essere registrato entro venti giorni dalla sottoscrizione, ai sensi dell’articolo 10 della tariffa, parte prima, del T.U.R. (DPR 26 aprile 1986, n. 131), con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa pari a euro 168,00, indipendentemente dal valore della compravendita. Resta però dovuta l’imposta proporzionale sulle somme versate a titolo di acconto o di caparra confirmatoria.

Natura della caparra confirmatoria

La risoluzione chiarisce che la caparra confirmatoria, a differenza dell’acconto, non costituisce un anticipo del prezzo, ma ha natura risarcitoria in caso di inadempimento. Essa rappresenta una liquidazione convenzionale anticipata del danno e opera secondo le regole dell’articolo 1385 c.c.:

• se inadempiente è chi ha dato la caparra, l’altra parte può recedere trattenendola;
• se inadempiente è chi ha ricevuto la caparra, l’altra parte può recedere chiedendo il doppio della somma.

Il patto di caparra ha una causa autonoma rispetto al contratto principale e si caratterizza per la propria funzione economico-sociale. La risoluzione richiama anche la giurisprudenza di legittimità che riconosce la caparra confirmatoria quando risulti espressamente che il versamento anticipato è destinato non solo a anticipare una prestazione, ma anche a rafforzare e garantire l’esecuzione dell’obbligazione contrattuale.

Regime fiscale della caparra confirmatoria e dell’acconto nel preliminare

Per il preliminare che preveda somme a titolo di caparra confirmatoria, l’imposta di registro è dovuta secondo il combinato disposto degli articoli 6 e 10 della tariffa del T.U.R. In particolare, la Nota a margine dell’articolo 10 stabilisce che:

• se il preliminare prevede la dazione di somme a titolo di caparra confirmatoria, si applica il precedente articolo 6 con aliquota dello 0,50%;
• se il preliminare prevede il pagamento di acconti di prezzo non soggetti a IVA, si applica il precedente articolo 9 con aliquota del 3%.

La risoluzione evidenzia inoltre che, al momento della stipula del contratto definitivo, caparra e acconto possono essere imputati alla prestazione dovuta e confluiscono nella base imponibile del corrispettivo pattuito. In tale fase, la caparra muta la propria natura giuridica e diviene parte del prezzo di vendita.

Distinzione tra acconto prezzo e caparra ai fini IVA

Il documento sottolinea che il trattamento fiscale cambia in funzione della qualificazione della somma versata.

Per l’acconto prezzo:

• esso rappresenta l’anticipazione del corrispettivo;
• assume rilevanza ai fini IVA;
• comporta l’obbligo per il cedente o prestatore di emettere la fattura con addebito dell’imposta;
• l’aliquota applicabile è quella vigente al momento del pagamento dell’acconto.

Per la caparra confirmatoria:

• non costituisce corrispettivo di una cessione di beni o di una prestazione di servizi;
• svolge funzione risarcitoria;
• non è soggetta a IVA per mancanza del presupposto oggettivo di cui agli articoli 2 e 3 del DPR n. 633/1972.

La risoluzione richiama anche precedenti di prassi secondo cui le somme versate a titolo di caparra confirmatoria, non essendo pagamento anticipato del prezzo, non rientrano nell’ambito applicativo dell’IVA.

Caso specifico: somma prevista come “caparra confirmatoria e acconto prezzo”

Nel caso esaminato, la clausola del preliminare prevede il versamento di una somma “mediante imputazione al prezzo a titolo di caparra confirmatoria e acconto prezzo”. Secondo l’Agenzia, tale formulazione attribuisce alla somma, oltre alla funzione di garanzia e liquidazione anticipata del danno, anche quella di anticipazione del corrispettivo.

Per questa ragione, la somma assume rilevanza ai fini IVA al momento del pagamento alla controparte, in quanto qualificabile anche come acconto prezzo. La risoluzione richiama l’orientamento della Corte di cassazione secondo cui, in caso di dubbio sull’effettiva intenzione delle parti, le somme versate prima della stipula formale di un contratto a prestazioni corrispettive devono tendenzialmente considerarsi acconti e non caparre, poiché non si presume l’assoggettamento tacito a una funzione sanzionatoria propria della caparra.

Principio di alternatività IVA-registro e conclusione

Poiché il versamento è qualificato anche come acconto prezzo e quindi è imponibile ai fini IVA, si applica il principio di alternatività IVA-registro previsto dall’articolo 40 del T.U.R. Ne consegue che l’operazione soggetta a IVA non è imponibile ai fini dell’imposta di registro, restando dovuta la sola imposta di registro in misura fissa.

In sintesi, la risoluzione conclude che:

• la caparra confirmatoria, come tale, è soggetta a imposta di registro proporzionale;
• l’acconto prezzo, se l’operazione è imponibile IVA, è soggetto a IVA e non a registro proporzionale;
• nel caso di somma espressamente qualificata come caparra confirmatoria e acconto prezzo, prevale il trattamento dell’acconto ai fini IVA, con applicazione del registro in misura fissa per effetto dell’alternatività IVA-registro.