Sentenza del 10/02/2015 n. 202 - Comm. Trib. Reg. per la Liguria

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato l'avviso di liquidazione dell'imposta di registro e di irrogazione delle sanzioni relativo a due atti notarili stipulati nella stessa data: il conferimento di un'azienda in una società e la successiva cessione delle partecipazioni ricevute dai conferenti. Sostenevano che si trattasse di operazioni giuridicamente distinte, da tassare separatamente, e contestavano sia l'applicazione dell'art. 20 del DPR 131/1986 sia la declaratoria di inammissibilità pronunciata in primo grado per omessa presentazione del reclamo e della mediazione.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha ritenuto priva di conseguenze l'omessa presentazione del reclamo, poiché la norma processuale applicata in primo grado era stata dichiarata incostituzionale dalla Corte costituzionale. Esaminando il merito, ha però confermato la legittimità dell'atto impositivo: la stretta connessione temporale e funzionale tra il conferimento dell'azienda e la cessione delle partecipazioni dimostrava che l'operazione reale era una cessione d'azienda, artificiosamente strutturata in due atti per ottenere un risparmio sull'imposta di registro. Il ricorso è stato quindi respinto e le spese di entrambi i gradi sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 20 del DPR 26 aprile 1986, n. 131

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici, degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La norma consente di valutare la causa reale e gli effetti giuridici complessivi dell'operazione, anche considerando più atti collegati, senza fermarsi alla forma apparente scelta dalle parti. Nel caso concreto è stata utilizzata per riqualificare il conferimento dell'azienda seguito dalla cessione delle partecipazioni come cessione d'azienda soggetta a imposta proporzionale.

• Art. 17-bis, comma 2, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La disposizione prevedeva l'inammissibilità del ricorso tributario in caso di omessa presentazione del reclamo e della mediazione, ma il testo originario è stato dichiarato costituzionalmente illegittimo dalla Corte costituzionale. Per i rapporti non esauriti, l'omissione del reclamo è stata ritenuta priva di conseguenze giuridiche.

• Art. 59 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La norma individua i casi tassativi in cui il giudice d'appello può rimettere la causa al giudice di primo grado. Non ricorrendo tali ipotesi, la Commissione Tributaria Regionale ha esaminato direttamente il merito.

• Art. 76 del DPR 26 aprile 1986, n. 131

  È stato richiamato per il termine triennale di decadenza relativo alla richiesta dell'imposta, decorrente, in presenza di una fattispecie negoziale complessa, dalla registrazione dell'ultimo atto.

Massime di principio

• Quando più atti sono stipulati contestualmente o in stretta successione e risultano collegati da una funzione economica unitaria, l'amministrazione può considerarli nel loro complesso ai fini dell'imposta di registro.
• Il conferimento di un'azienda seguito dalla cessione delle partecipazioni ricevute può essere riqualificato come cessione d'azienda se emerge che il risultato economico effettivamente perseguito era il trasferimento dell'azienda e non una genuina riorganizzazione societaria.
• La riqualificazione per abuso del diritto richiede la prova, a carico dell'amministrazione, del collegamento negoziale e dell'ottenimento di un vantaggio fiscale predominante; il contribuente può contrastarla dimostrando ragioni economiche concrete, alternative o concorrenti rispetto al risparmio d'imposta.
• La legittimità formale dei singoli atti non esclude l'abuso del diritto: occorre valutare la sostanza economica, la causa reale e gli effetti complessivi dell'operazione.
• In presenza di valide ragioni imprenditoriali documentate, diverse dal mero risparmio fiscale, la strutturazione dell'operazione mediante più negozi non è automaticamente abusiva; la valutazione dipende dal collegamento concreto tra gli atti e dalla loro effettiva funzione economica.